library.if.ua

Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств (2003)

5.3. Аудит руху необоротних активів

Аудит руху необоротних активів (надходження, вибуття, внутрішнє переміщення) проводиться з метою встановлення законності, правильності та своєчасності оформлення їх у процесі господарської діяльності сільськогосподарського підприємства за напрямами, поданими на рис. 5.2.



На основі актів приймання-передачі основних засобів (ф. № ОЗ-1) встановлюється джерело їх надходження: як внесок до статутного капіталу, безоплатне отримання від юридичних і фізичних осіб, придбання за плату чи на бартерній основі, в результаті капітальних інвестицій, на умовах оперативної або фінансової оренди, в результаті виявлення об’єктів, що не значилися у бухгалтерському обліку, виготовлення необоротних активів у майстерні сільськогосподарського підприємства, закладання багаторічних насаджень, капітальних витрат неінвентарного характеру, формування основного стада.

При встановленні достовірності відображення в обліку необоротних активів аудитору слід визначити відповідність залишків на синтетичних рахунках, відображених у Головній книзі, аналогічним даним аналітичного обліку та бухгалтерського балансу. Записи в регістрах з обліку основних засобів звіряються за схемою, наведеною на рис. 5.3. Вони мають збігатися за всіма позиціями: сальдо на початок місяця, обороти за місяць, сальдо на кінець місяця. Якщо встановлено розбіжності, необхідно з’ясувати причини і рекомендувати підприємству провести інвентаризацію основних засобів та устаткування, що потребує монтажу, капітальних інвестицій, зобов’язань за укладеними договорами оренди. Для перевірки правильності залишків основних засобів на початок року потрібно порівняти їх з даними звіту (ф. № 1) за попередній рік на кінець року.



Аудитору слід ознайомитися з обліковою політикою підприємства щодо обліку основних засобів, нарахування амортизації, дотримання порядку обліку витрат на ремонт основних засобів. Облікова політика сільськогосподарського підприємства має бути відображена у висновку аудитора.

Перевірка первинного (інвентарного) обліку необоротних активів зводиться до встановлення аудитором дотримання сільськогосподарським підприємством затверджених Наказом Держкомстату України типових форм первинних документів. Необхідність такої перевірки обумовлена тим, що на практиці зустрічаються випадки порушення встановленого порядку оформлення операцій руху необоротних активів, коли документи складаються за довільною формою.

За всіх випадків надходження необоротних активів на сільськогосподарське підприємство має бути складений Акт приймання-передачі їх (внутрішнього переміщення):

для основних засобів, що надійшли (ф. № ОЗ-1);

при оприбуткуванні після капітального ремонту, реконструкції, модернізації (ф. № ОЗ-2);

при прийманні багаторічних насаджень і передачі їх в експлуатацію — Акт приймання-передачі багаторічних насаджень і передачі їх в експлуатацію (ф. № 54);

при оприбуткуванні у складі основних засобів вирощеного у господарстві молодняку тварин і переведення його в основне стадо (експлуатацію) — Акт переведення тварин із групи в групу (ф. № 97).

Перевірці підлягає правильність документального оформлення необоротних активів, переданих в експлуатацію. Вони мають бути закріплені за бригадами, фермами, відділеннями, іншими структурними підрозділами та за матеріально відповідальними особами. Закріплення необоротних активів за матеріально відповідальними особами має бути підтверджено їх Інвентарним списком (ф. № ОЗ-9).

Аудитор повинен встановити правильність документального оформлення внутрішнього переміщення необоротних активів від однієї матеріально відповідальної особи до іншої (з підрозділу — до підрозділу, з бригади — до бригади, з цеху — до цеху). Ці операції мають бути оформлені накладними, підписаними одержувачем і здавачем, своєчасно передані до бухгалтерії підприємства, де номери накладних зазначаються в інвентарних картках переданих об’єктів. Такі картки передаються у підзвіт іншої особи. Відповідні записи (відмітки) здійснюються в інвентаризаційних описах об’єктів.

При внутрішньому переміщенні частини необоротних активів, які обліковуються на одній інвентарній картці, бухгалтерією сільськогосподарського підприємства повинно бути зроблено про це відповідну відмітку в примірнику картки, а також в опису інвентарних карток й одночасно виписані на передані об’єкти додаткові примірники інвентарних карток, які розміщуються у картотеці згідно з новим місцезнаходженням переданих необоротних активів. Відповідні записи роблять в інвентарних описах об’єктів за їх місцезнаходженням.

Правильність оформлення вибуття необоротних активів, що має місце внаслідок фізичного та морального зносу і непридатності для подальшого використання, загибелі внаслідок стихійного лиха, вибракування тварин з основного стада тощо має бути оформлено Актом на списання основних засобів (ф. № ОЗ-3), Актом на списання автотранспортних засобів (ф. № ОЗ-4), Актом про установку, пуск та демонтаж будівельних машин (ф. № ОЗ-5), Актом на списання основних засобів (ф. № ОЗ-3), а в разі вибракуванні тварин із основного стада — Актом на вибракування тварин із основного стада (ф. № 57, № 57а), списання багаторічних насаджень — Актом на списання багаторічних насаджень (ф. № 58), списання інвентарю — Актом на списання виробничого і господарчого інвентарю (ф. № 126).

Операції щодо надходження матеріальних необоротних активів аудитор перевіряє з огляду на дотримання правил оформлення актів введення їх в експлуатацію шляхом капітальних інвестицій або актів приймання-передачі, а також правильності відображення цих операцій на рахунках бухгалтерського обліку. Особливо уважно слід перевіряти операції щодо оприбуткування безоплатно придбаних необоротних активів.

Аудитор повинен переконатися, що безоплатно отримані необоротні активи оприбутковані підприємством із збільшенням додаткового капіталу (дебет рахунків 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи» та кредит рахунку 42 «Додатковий капітал») при одночасному визнанні вартості таких цінностей у податковому обліку в складі збільшення валових доходів, а в бухгалтерському обліку та звітності згідно з П(С)БО 15 «Дохід» доходи визнаються в міру нарахування амортизації на такі дії.

Списання вартості переданих об’єктів з рахунків 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи» здійснюється тільки після отримання інформації від другої сторони про оприбуткування цих об’єктів. У разі правильного оприбуткування безоплатно одержаних основних засобів має бути така кореспонденція рахунків (табл. 5.3).

Основні засоби, придбані за плату, на бартерній основі, в результаті будівництва, реконструкції або технічного переоснащення, підприємство одночасно при розширеному відтворенні має відображувати за такою кореспонденцією рахунків (табл. 5.4 і табл. 5.5). Основні засоби, придбані за бартерними операціями, мають бути оприбутковані за справедливою вартістю.















З особливою увагою слід перевіряти факти придбання підприємством основних засобів у фізичних осіб. Такі операції оформляються письмовим договором купівлі-продажу із зазначенням паспортних даних продавця на суму, сплачену фізичній особі за куплені у неї основні засоби. При цьому роблять такі записи:

Д-т 377 «Розрахунки з іншими дебіторами»

К-т 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;

Д-т 15 «Капітальні інвестиції»

К-т 377 «Розрахунки з іншими дебіторами»;

Д-т 10 «Основні засоби»

К-т 15 «Капітальні інвестиції».

На суму, сплачену фізичній особі, подається довідка в податкову адміністрацію про отримання доходу (ф. № 2) за місцем проживання. Підприємство зобов’язане повідомити податкову адміністрацію про угоди й утриману суму прибуткового податку із зазначенням прізвища, ім’я та по батькові продавця й місця його постійного проживання. Якщо фізична особа зареєстрована як підприємець (має ліцензію), то в разі придбання у неї необоротних активів прибутковий податок не утримується, оскільки утримується податок на прибуток. Якщо підприємець є платником ПДВ, то в нього виникає податкове зобов’язання, а в покупця право на податковий кредит.

Аудит операцій, що відображують надходження основних засобів, потребує уваги щодо правильності формування первісної вартості об’єкта. Незалежно від того, чи були основні засоби в експлуатації, вони оприбутковуються сільськогосподарським підприємством за первісною вартістю.

З метою визначення правильності встановлення підприємством первісної вартості основних засобів перевіряють рахунок 15 «Капітальні інвестиції», оскільки на ньому виявляється інвентарна вартість придбаного об’єкта, за якою він приймається на облік:

Д-т 10 «Основні засоби»

К-т 15 «Капітальні інвестиції».

Для перевірки операцій внутрішнього переміщення основних засобів використовуються записи в актах (ф. № ОЗ-1) на приймання-передачу (внутрішнє переміщення основних засобів). Аудитор повинен встановити виробничу необхідність переміщення основних засобів та витрати, пов’язані з цим, винних осіб при недоцільності переміщення, своєчасність відображення записів про переміщення основних засобів в інвентарних картках у розрізі матеріально відповідальних осіб та оприбуткування.

Слід враховувати, що несвоєчасне оприбуткування необоротних активів призводить до недонарахування амортизації та до неправильного розрахунку собівартості продукції (робіт, послуг). Своєчасність оприбуткування в бухгалтерському обліку основних засобів визначається порівнянням дат оприбуткування у Журналі-ордері № 13-с.-г з датами, зазначеними в актах прийому-передачі основних засобів. Записи Журналу-ордера № 13 с.-г. по рахунках звіряються за схемою, поданою на рис. 5.4.



Аудиторська перевірка поширюється на операції, пов’язані з вибуттям основних засобів: у разі безоплатної передачі їх з балансу на баланс за рішенням органів управління, ліквідації у зв’язку з повним зносом, продажу зайвих і непотрібних, нестач, виявлених інвентаризацією та перевірками, внесків до статутного капіталу, передаванні в довгострокову оренду, у разі стихійного лиха, екстремальних ситуацій тощо.

Із балансів сільськогосподарських підприємств можуть бути списані будівлі, споруди, машини та інші основні засоби, якщо вони стали непридатними внаслідок фізичного зносу, стихійного лиха, морального старіння або у зв’язку з будівництвом, розширенням, реконструкцією та технічним їх переоснащенням. Слід пам’ятати, що основні засоби підлягають списанню лише у тих випадках, коли відновити їх неможливо або економічно недоцільно і вони не можуть бути реалізовані. Списуючи основні засоби за фізичним зносом, треба простежити за дотриманням амортизаційних строків служби (строків корисного використання). Передчасне їх списання є порушенням правил експлуатації машин та обладнання, безгосподарним ставленням до майна.

Особливість аудиту операцій з ліквідації основних засобів полягає в тому, що аудитор повинен переконатись у правильності списання виявленого фінансового результату від ліквідації недоамортизованої частини основних засобів.

Аудитор з’ясовує, чи була створена за наказом керівника підприємства постійно діюча комісія для списання основних засобів, у якому складі і чи є в актах підписи членів комісії та мотивація доцільності списання. Останнє обумовлено тим, що інколи основні засоби передчасно списуються через недбале зберігання, порушення правил експлуатації, з метою привласнення, заміни нових об’єктів необоротних активів старими.

Для виявлення доцільності списання необоротних активів порівнюють дані актів на списання з даними інвентарних карток та інвентарними списками, а також перевіряють усі записи, проведені в обліку від надходження до вибуття об’єкта необоротних активів. Після цього перевіряють правильність визначення фінансового результату від списання необоротних активів як різницю між первісною вартістю об’єкта, що ліквідується, і сумою нарахованого зносу за період використання з урахуванням витрат, пов’язаних із ліквідацією. Перевіряють також момент оприбуткування матеріальних цінностей, одержаних від ліквідації необоротних активів.

У разі списання обладнання й транспортних засобів, які вибули в результаті аварії, до акта про ліквідацію має додаватися копія акта про аварію із з’ясуванням причин, що викликали аварію, і вжитих заходів щодо винних осіб.

Аудитор має перевірити подані до затвердження акти на списання основних засобів, звіривши їх дані з технічними паспортами та проектами, отриманими у процесі перевірки об’єктів у натуральному вигляді.

Результати перевірки достовірності списання основних засобів відображуються у накопичувальній відомості систематизації виявлених фактів порушень діючого порядку списання основних засобів, де зазначаються найменування, марка, інвентарний номер неправильно списаних машин, обладнання та інших об’єктів, номер і дата актів та їх списання, нормативний та фактичний строк служби цих об’єктів, дата проведення останнього капітального ремонту, нормативний і фактичний обсяг виробітку, сума недоамортизованої частини вартості, характер порушення діючого порядку списання окремих об’єктів основних засобів. Така відомість має бути підписана аудитором, керівником і головним бухгалтером підприємства, яке перевіряється. Основні операції з вибуття основних засобів відображені в табл. 5.6.









На закінчення аудиторської перевірки руху основних засобів потрібно встановити достовірність даних синтетичного та аналітичного обліку. З цією метою проводять перевірку організації аналітичного обліку основних засобів. Її починають із встановлення матеріально відповідальних осіб і наявності укладених з ними договорів про повну індивідуальну матеріальну відповідальність. Якщо такі договори відсутні, аудитору слід рекомендувати підприємству їх укласти.

Для підтвердження відповідності даних аналітичного обліку синтетичному необхідно, щоб оборот у Журналі-ордері № 13 с.-г. відповідав підсумкам руху основних засобів в інвентарних картках, а залишки основних засобів за даними Журналу-ордера № 13 с.-г. збігалися із залишками на синтетичному рахунку 10 «Основні засоби» в Головній книзі.