library.if.ua

Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств (2003)

10.4. Аудит акцизного збору

Мета аудиту — перевірка правильності оподаткування суб’єктів підприємницької діяльності акцизним збором та своєчасності розрахунків з бюджетом.

Завдання аудиту — встановити:

повноту і правильність відображення в обліку бази оподаткування акцизним збором;

правильність застосування ставок, а також арифметичних розрахунків по нарахуванню акцизного збору;

законність і обґрунтованість застосування пільг по акцизному збору;

повноту і своєчасність сплати акцизного збору до бюджету;

правильність складених декларацій, розрахунків по акцизному збору та своєчасність їх подання до податкового органу;

правильність відображення розрахунків з бюджетом по акцизному збору в системі бухгалтерського обліку та фінансової звітності;

забезпеченість клієнта інформацією про результати роботи з докладним встановленням помилок і фактів обману та рекомендації щодо їх виправлення.

При здійсненні аудиту акцизного збору слід керуватися такими документами: Декретом Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір» від 26 грудня 1992 р.; Законом України «Про внесення змін до Декрету Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір» від 22 березня 2001 р. № 2324-Ш; Наказом ДПАУ «Положення про порядок нарахування, терміни сплати та надання розрахунків акцизного збору» із змінами та доповненнями від 19 березня 2001 р. № 111.

На початку перевірки слід встановити дотримання чинного законодавства України щодо встановленого переліку підакцизних товарів.

Аудитор має з’ясувати повноту і правильність визначення оподатковуваного обороту акцизним збором. При цьому слід пам’ятати, що об’єктом оподаткування акцизним збором є:

обороти з реалізації виготовлених в Україні підакцизних товарів (продукції) шляхом їх продажу, обміну на інші товари (продукцію, роботи, послуги), безоплатної передачі товарів (продукції) або з частковою їх оплатою;

обороти з реалізації (передачі) товарів (продукції) для власного споживання, промислової переробки (крім оборотів з реалізації (передачі) для виробництва підакцизних товарів), а також для своїх працівників;

митна вартість товарів (продукції), які імпортуються на митну територію України, в тому числі у межах бартерних (товарообмінних) операцій або без оплати їх вартості, або з частковою оплатою.

Правильність визначення оподатковуваного обороту аудитор має встановити при обміні на території України підакцизними товарами власного виробництва, при їх безоплатній передачі, при натуральній оплаті праці і використанні їх на невиробничі цілі.

Правильність обчислення акцизного збору аудитор визначає, виходячи із дати реалізації підакцизних товарів, що є датою виникнення податкових зобов’язань.

Аудитор з’ясовує правильність визнання факту реалізації, дати виникнення податкового зобов’язання, враховуючи, що датою виникнення податкових зобов’язань з продажу підакцизних товарів (продукції) є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого здійснилась подія, яка відбулася раніше:

або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника акцизного збору як оплата товарів (продукції), які продаються, а в разі продажу товарів (продукції) за готівку — дата їх оприбуткування в касі платника акцизного збору, за відсутності такого — дата інкасації безготівкових коштів у банківські організації, які обслуговують платника акцизного збору;

або дата відвантаження (передачі) товарів (продукції).

При перевірці правильності застосування ставок аудитор має виходити з того, що акцизний збір обчислюється:

а) за ставками у відсотках до обороту з продажу:

товарів, що реалізуються за вільними цінами, виходячи з їх вартості за цими цінами, встановленими з урахуванням акцизного збору без податку на додану вартість;

товарів, що реалізуються за державними фіксованими та регульованими цінами, виходячи з їх вартості за цими цінами без урахування торговельних знижок, а також сум податку на додану вартість.

При закупівлі імпортних товарів (продукції) оподатковуваний оборот визначається, виходячи з їх митної вартості. При визначенні такої вартості іноземна валюта перераховується у національну валюту України за курсом Національного банку України, що діє на день подання митної декларації;

б) у твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції).

Встановлені ставки акцизного збору — єдині на всій території України.

Сума акцизного збору розраховується з товарів, на які встановлено ставки збору у відсотках до обороту з реалізації, виходячи з фактичного обсягу реалізації з урахуванням акцизного збору, помножену на відсоткову ставку акцизного збору.

Акцизний збір з товарів, які виготовлені та реалізуються на території України, розраховується у твердих ставках з одиниці їх вимірювання або за ставками у відсотках до обороту з реалізації товарів, який включає акцизний збір без ПДВ і сплачується у валюті України.

Слід звернути увагу на оподаткування акцизним збором товарів (продукції), що виготовлена із давальницької сировини. При цьому потрібно пам’ятати, що платником акцизного збору з реалізації товарів, які були виготовлені із давальницької сировини, є власник товару, а не її переробник.

При перевірці правильності визначення оподатковуваних оборотів при реалізації імпортних товарів потрібно звернути увагу на те, що акцизний збір розраховується виходячи із закупівельної вартості з урахуванням фактично сплачених сум митних зборів, ввізного мита та акцизного збору без ПДВ і сплачується у валюті України за обмінним курсом Національного банку України, який діяв на день надання митної декларації.

Важливим моментом аудиторської перевірки є правомірність застосування пільг, передбачених законодавчими актами України.

Аудитор особливу увагу має приділити виявленню фактів використання ввезених товарів з метою, яка не відповідає заявленій при декларуванні, а також випадкам неправильного розрахунку суми ПДВ і акцизного збору, нарахованих та сплачених як при митному оформленні, так і при подальшому використанні на території України. При виявленні таких зловживань здійснюється стягнення з платника до бюджету сум зборів та інших штрафних санкцій, передбачених законодавством України.

При перевірці правильності застосування пільг по акцизному збору аудитор повинен встановити законність застосування пільг та відповідність законодавству України.

Аудитор має враховувати, що:

1. Акцизний збір не стягується при реалізації підакцизних товарів (продукції) на експорт за іноземну валюту (крім алкогольних напоїв і тютюнових виробів, звільнення яких від акцизного збору передбачено Законом України «Про акцизний збір на алкогольні напої і тютюнові вироби» від 15 вересня 1996 р. №329/96-ВР (код пільги 14020007).

Відповідно до статті 3 цього Закону не підлягає оподаткуванню:

митна вартість ввезених та конфіскованих на території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів, щодо яких не визначений власник, а також тих, що перейшли у власність держави за правом спадщини;

митна вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, що перевозяться через територію України транзитом;

вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, експортованих за межі митної території України за іноземну валюту за умови надходження цієї валюти на валютний рахунок підприємства;

митна вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів, які ввозяться (пересилаються) фізичними особами на територію України у межах норм, визначених законодавством України для безмитного ввозу цих видів товарів;

митна вартість зразків алкогольних напоїв і тютюнових виробів, ввезених на територію України з метою показу або демонстрації, якщо вони залишаються власністю іноземних юридичних осіб та їх використання на території України не має комерційного характеру. При цьому зразки алкогольних напоїв і тютюнових виробів, ввезених на територію України і призначених для показу або демонстрації під час проведення виставок, конкурсів, зборів, семінарів, ярмарок тощо пропускаються через митну територію України за рішенням митного органу в достатній кількості з урахуванням мети переміщення.

2. Не підлягає оподаткуванню оборот з реалізації легкових автомобілів спеціального призначення для інвалідів, оплата вартості яких здійснюється органами соціального забезпечення, а також легкових автомобілів спеціального призначення («Швидка медична допомога», «Міліція» тощо) за переліком, визначеним Кабінетом Міністрів України.

3. Не підлягає оподаткуванню митна вартість імпортованої української сировини або обороту з реалізації (передачі), ввезеної або використаної для виробництва підакцизних товарів.

4. У разі використання вітчизняними виробниками спирту етилового на виготовлення лікарських засобів, есенцій і оцту, харчових, ветеринарних препаратів та кремнійорганічних сполук, під час придбання якого був сплачений акцизний збір, цим виробникам відшкодовуються суми акцизного збору протягом року з дня надходження відповідних сум до бюджету. Право на відшкодування отримують вітчизняні товаровиробники підакцизних товарів за умови, що під час придбання спирту етилового в його вартість було включено акцизний збір і в розрахунку (платіжних документах) підприємства — виробника спирту етилового сума акцизного збору виділена окремим рядком.

Аудитору слід пам’ятати, що на суму податкового зобов’язання по сплаті акцизного збору за реалізований спирт етиловий, який використовується при виготовленні лікарських засобів, пектину, есенцій та спирту харчових, ветеринарних препаратів і кремнійорганічних сполук підприємствам-виробникам може бути виданий податковий вексель на строк до 90 календарних днів, один примірник якого надається органу державної податкової служби за місцем реєстрації підприємства-виробника, другий залишається у підприємства, третій надається підприємству-виробнику спирту.

Починаючи з 18 травня 1998 р. не підлягає оподаткуванню оборот по реалізації спирту етилового, який використовується на виготовлення лікарських засобів і ветеринарних препаратів.

5. Не підлягають обкладанню акцизним збором комплектуючі, з яких на українських підприємствах виробляють зазначені в Законі транспортні засоби.

6. Звільняються від сплати податку учасники Угоди між урядом України і урядом США щодо:

гуманітарного та техніко-економічного співробітництва;

надання допомоги Україні в ліквідації стратегічної ядерної зброї, а також у попередженні поширення ядерного озброєння.

7. Звільняються від сплати податку учасники Угоди між урядом України і урядом ФРН щодо консультування й технічного співробітництва.

8. Звільняються від сплати акцизного збору:

учасники Програми технічної допомоги Європейського Співтовариства (ТАСІС);

учасники Угоди відповідно до Закону України (Закон № 77/97-ВР) про загальні умови та механізм підтримки розвитку виробничої кооперації підприємств і галузей держав — учасників СНД.

9. Звільняються від акцизного збору:

обороти від реалізації (митна вартість) одягу хутряного, виготовленого з скорняжних і підножних лоскутів, низькозалікових шкір і шкурок; одягу з натуральної шкіри, виготовленої з відходів;

обороти з реалізації легкових, вантажнопасажирських автомобілів і мотоциклів, що виробляються українськими підприємствами всіх форм власності до 1 січня 2007 р. Пільги, передбачені цією статтею, поширюються на обороти з реалізації транспортних засобів, що виробляються на українських підприємствах на імпортних і вироблених в Україні комплектуючих за умови обсягу виробництва не менш як 1000 шт. автомобілів і 1000 шт. мотоциклів на рік у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Своєчасність сплати акцизного збору до бюджету аудитор визначає відповідно до встановлених чинним законодавством строків. Платники акцизного збору повинні сплатити податок у такі строки:

1. Підприємства-виробники, що реалізують алкогольні напої, включаючи спирт питний або етиловий, пиво, — на третій робочий день після здійснення обороту з реалізації.

2. Підприємства-виробники, що реалізують алкогольні напої та тютюнові вироби, — щомісяця, до 16 числа наступного за звітним місяця, виходячи з фактичного обсягу реалізації тютюнових виробів за минулий місяць.

3. Власники (замовники) алкогольних напоїв, включаючи спирт питний або етиловий, пиво, і тютюнових виробів, виготовлених у межах України з використанням давальницької сировини, — не пізніше дня одержання готової продукції.

4. Підприємства, крім зазначених у пунктах 1—3, в яких середньомісячні суми акцизного збору за минулий рік становили понад 25 (двадцять п’ять) тис. грн, — щодекади 15, 25 числа поточного місяця, 5 числа наступного за звітним місяця, виходячи з фактичного оподатковуваного обороту за відповідну декаду.

5. Підприємства, крім зазначених у пунктах 1—3, в яких середньомісячні суми акцизного збору за минулий рік становили до 25 (двадцяти п’яти) тис. грн включно, а також особи, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи і мають постійне місце проживання на території України, — щомісяця не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця з фактичного оподатковуваного обороту за минулий місяць. У такий самий строк сплачується до бюджету різниця між сумами акцизного збору, нарахованими за місячним розрахунком, і сумами акцизного збору, сплаченими щодекади, а також платежами, сплаченими згідно з пунктами 1 і 3.

6. Новостворені підприємства, крім зазначених у пунктах 1—3, а також підприємства, які раніше не були платниками акцизного збору, сплачують акцизний збір, виходячи з фактичного оподатковуваного обороту за кожний місяць. Після тримісячного строку з початку реалізації підакцизних товарів (продукції) акцизний збір сплачується ними у строки, встановлені пунктами 4 і 5.

7. Фізичні особи, які ввозять на митну територію України алкогольні напої та тютюнові вироби в обсягах, що підпадають під визначення товарної партії і підлягають обкладанню ввізним (імпортним) митом, сплачують акцизний збір під час митного оформлення товарів на основі вантажної митної декларації з поданням товарних чеків, а в разі їх відсутності — виходячи з індикативних цін.

8. Акцизний збір із суми перевищення митної вартості імпортованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів над вартістю, врахованою під час обчислення акцизного збору на момент одержання марок, імпортер визначає та сплачує до Державного бюджету України до (або під час) митного оформлення імпортованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів. При цьому ціни на алкогольні напої та тютюнові вироби, що ввозяться на митну територію України, зазначені у вантажній митній декларації, не можуть бути нижчими від індикативних цін.

Завданням аудитора є також перевірка правильності зробленого розрахунку акцизного збору, який платник щомісяця, не пізніше 15 числа наступного за звітним, складає і подає до державних податкових інспекцій за місцем свого знаходження (реєстрації). Аудитор має встановити відповідність розрахунку акцизного збору даним накопичувальних відомостей реалізації підакцизних товарів (продукції), що є основою при складанні розрахунку.

При перевірці розрахунку акцизного збору аудитору потрібно встановити дотримання встановленого порядку щодо змісту цього розрахунку за графами та правильності неоподатковуваних оборотів, що відображаються у розшифровці-підтвердженні.

У графі 2 «Код товару по Гармонізованій системі опису і кодування товарів» слід перевірити відповідність коду товару (продукції), на які законами України визначено ставки акцизного збору і ввізного мита. У графі 3 «Назва товару відповідно до вказаного коду, фактичного вмісту спирту, об’єму циліндра та інші показники» зазначена назва (найменування) згрупованих підакцизних товарів (продукції), які заповнюються відповідно до назви (найменування) товарів (продукції), передбачених наведеними законами із зазначенням конкретної характеристики, властивої кожному товару (групі або підгрупі) (фактичний вміст спирту, об’єм циліндра, вміст тетраетидсвинцю тощо).

У графі 4 «Одиниця виміру товару для обчислення акцизного збору (шт., л, куб. см, кг, грн)» перевіряють відповідність одиниці виміру, яка приведена до одиниці вимірювання підакцизного товару, передбаченого вказаними законами і яка використовується для обчислення акцизного збору (алкогольні напої — л, автомобілі — куб. см, цигарки — 100 шт., сигари — 100 шт., бензин — кг тощо).

У графі 5 «Одиниця виміру товару для визначення обороту по реалізації (шт., л, грн)» перевіряють правильність проставленої кількісної одиниці виміру, яка має бути аналогічною кількісній одиниці, по якій ведеться облік реалізації продукції на підприємстві (алкогольні напої — л, автомобілі — шт., цигарки, сигари — шт., бензин — кг тощо).

У графах 6, 7, 8, 9 «Обороти по реалізації» (отримано) підакцизних товарів (продукції), оподаткованих і/або не оподатковуваних податком оборотів у відповідних величинах вимірювання (кількісних, сумованих), за якими на підприємстві ведеться окремий облік реалізації підакцизної продукції і обчислення акцизного збору, який обчислюється за твердими ставками акцизного збору і за ставками акцизного збору у відсотках.

Крім розрахунку акцизного збору аудитор перевіряє правильність розшифровки-підтвердження неоподатковуваних оборотів, що додається в обов’язковому порядку до наведеного розрахунку. Розмір неоподатковуваних оборотів має бути еквівалентним наведеному в графі 8 і/або 9. Розшифровка обов’язково має містити інформацію про назву підакцизного товару (продукції), його кількість і вартість, назву та реквізити споживача, напрями реалізації підакцизних товарів, обґрунтування неоподатковуваних оборотів з посиланням на конкретні статті і пункти законодавчих актів. Розшифровка має бути підписана керівником і головним бухгалтером підприємства — платника акцизного збору.

У графі 10 «Ставки акцизного збору у твердих ставках або у відсотках з одиниці вимірювання відповідно до закону» встановлюють відповідність проставленої ставки акцизного збору, визначеною законодавством для обчислення акцизного збору на продукцію у відповідній одиниці вимірювання.

У графі 11 «Ставка акцизного збору у твердих ставках або у відсотках у перерахунку на одиницю вимірювання товару» перевіряють відповідність проставленої ставки акцизного збору за твердою ставкою або у відсотках, розмір якої перерахований згідно з фактичною характеристикою реалізованої продукції (вміст спирту, об’єм циліндра двигуна автомобіля, розмір екрана телевізора та інші характеристики, властиві конкретній продукції).

У графі 12 «Сума акцизного збору нарахована (грн)» перевіряють правильність проставленої суми акцизного збору, обчисленої виходячи з фактичних обсягів реалізації продукції:

по товарах (продукції), на які встановлено фіксовані ставки акцизного збору в євро, сума акцизного збору обчислюється за його твердою ставкою в перерахунку на одиницю вимірювання (графа 11), скориговану на курс євро, встановлений Національним банком України в національній валюті станом на перший день кварталу, в якому здійснюється реалізація цієї продукції;

по товарах (продукції), на які встановлено ставки акцизного збору у відсотках до оборотів по реалізації, сума акцизного збору має обчислюватися виходячи із фактичних обсягів реалізації з урахуванням акцизного збору (графа 7), помножених на відсоткову ставку акцизного збору (графа 10). Заповнюється розділ ІІ «Результати перерахунку акцизного збору», в якому порівнянням підсумку нарахованої суми акцизного збору (графа 12 розділу І «Обчислення суми акцизного збору») з підсумком суми сплаченого акцизного збору визначають суму акцизного збору, яка підлягає сплаті до бюджету або зарахуванню на рахунок чергових платежів.

За наявності розділу ІІІ «Зменшення акцизного збору при експорті підакцизних товарів при розрахунках за іноземну валюту» перевіряють правильність його заповнення.