Бухгалтерський облік (1998)

В економічній літературі немає єдиного підходу до визначення предмета та об'єктів бухгалтерського обліку затрат процесу виробництва. Причинами цього є різні підходи до визначення, побудови бухгалтерського обліку затрат та калькулювання собівартості продукції. Виходячи з суті системного підходу як. комплексності, структуризації та розмежування понять щодо бухгалтерського обліку затрат процесу виробництва — це означає розробку класифікації та термінологічне єднання понять про категорії та елементи виробничого процесу, які характеризують його зміст.

За вихідний момент приймемо визначену вище систему чинників (див. рис. Б.4.1; Б.4.2), предметну суть виробничого процесу (див. рис. Б.4.5) та цільову функцію (див. рис. Б.4.6). Крім того, при визначенні предмета будемо дотримуватися таких принципів: етапність прийняття управлінських рішень щодо процесу виробництва, моменти впливу на об'єкти управління, формування зворотного зв'язку в процесі управління.

Як було зазначено, процес виробництва як сукупність завжди виступає у своїй двоїстості (подвійності), з одного боку, як процес споживання різних ресурсів, а з іншого — як виготовлення нового продукту праці. У цій двоїстості (подвійності) процесу виробництва виявляються два аспекти, які підлягають самостійному вивченню: перший — процес використання різних речовин та сил природи (виробниче споживання), другий — процес виготовлення нового продукту праці (виробництва). Кожний аспект є самостійним об'єктом пізнання (вивчення). У самостійності проявляється їхня протилежність, і як результат — індивідуальність.

Кожний аспект вивчається (тобто облічується) одночасно і в натуральному, і у вартісному вираженнях, формах.

Як самостійні об'єкти вивчення (пізнання, обліку) процеси споживання (використання) ресурсів і виготовлення (створення) нового продукту праці протистоять один одному як сукупності, спільності та об'єкти пізнання.

Разом із тим між цими об'єктами є діалектичний взаємозв'язок та взаємозумовленість, яка одночасно характеризує їх як єдність. Ця єдність виявляється у тому, що обидва аспекти вивчаються як спільність (сукупність) у своїх технологічних та організаційних параметрах. У цій єдності аспекти втрачають свою індивідуальність та виступають як сукупність (спільність). Як спільність два аспекти процесу виробництва формують третій аспект — процес перетворення (трансформації) ресурсів на новий продукт праці, який виступає як третій об'єкт пізнання (тобто вивчення, обліку).

Таким чином, процес виробництва як єдність і предмет вивчення розподіляється на три самостійні об'єкти вивчення:

Речовини та сила природи (ресурси), які використовують.

Новий продукт праці (виріб, послуга).

Процес перетворення речовини та сил природи на новий продукт праці.

Наведені три ознаки характерні для кожного виробництва, тому що у будь-якому виробництві незалежно від його технології, організації та майбутнього продукту праці для здійснення процесу виробництва необхідно використовувати різні ресурси, речовини та сили природи. Вивчення їх натуральних та вартісних характеристик — задача бухгалтерського обліку. Таким чином, на початковій стадії будь-якого виробництва вивчаються (тобто обліковуються) процеси використання речовини та сил природи, які й виступають як об'єкти пізнання (обліку).

Крім того, процес виробництва вивчається (облічується) як процес поєднання праці, предметів праці та засобів праці, тобто різних речовин та сил природи, з метою одержання нового продукту праці. Це поєднання відбувається залежно від характеру технології та організації виробництва. При цьому не має значення характер продукту праці — центнер цукру, пара взуття, трактор чи робота або послуга. Вивченню (обліку) підлягають процеси поєднання, видозмінювання, розміру, якості використовуваних ресурсів, їх натуральні та вартісні параметри. Іншими словами, у бухгалтерському обліку має відобразитися хід технологічного процесу -- перетворення ресурсів на готовий продукт. Не має також значення характер технології — механічна або органічна, тип виробництва — індивідуальний, серійний або масовий, чи якась інша ознака виробництва. Вивченню у будь-якому разі підлягають процеси перетворення (трансформації) ресурсів у новий продукт праці, їх натуральні та вартісні характеристики. Об'єктами вивчення у цьому аспекті виступають натуральні та вартісні характеристики переданих у виробничий процес ресурсів до моменту їх повного перетворення у новий продукт праці. Цей процес становить комерційну таємницю підприємства та є змістом внутрішньогосподарського обліку. Цей процес буде розглянуто у третій частині «В» підручника.

У процесі виробництва завжди з'являється новий продукт праці. Він може мати натуральну (тонна цукру, пара взуття, трактор тощо) або умовну форму (робота, послуга тощо), але незалежно від форми у бухгалтерському обліку обов'язково мають відбитися натуральні та вартісні характеристики нового продукту праці. У цьому аспекті об'єктом вивчення (обліку) є новий продукт праці, його натуральні та вартісні параметри.

Різноманітність речовин та сил природи, які використовують у процесі виробництва, в економічній літературі називають моментами виробництва — праця, предмети праці та засоби праці. Ці моменти згруповані в елементи затрат. У різні часи це групування мало свої особливості. Сьогодні у практичній роботі підприємств прийнята єдина система елементів затрат. Це матеріальні затрати (за винятком зворотних відходів), затрати на оплату праці, відрахування на соціальні потреби, амортизація, інші операційні затрати. Отже, елементів затрат існує п'ять. Вони єдині для всіх підприємств незалежно від галузевої належності. Ці елементи затрат не підлягають ні поширенню, ні скороченню. Для внутрішніх потреб підприємства можуть їх деталізувати.

Натуральні характеристики ресурсів, які використовують у процесі виробництва, визначені системою вимірювання СІ (Міжнародною системою одиниць), а вартісні — грошовою одиницею (гривня).

Різні види готових виробів також мають бути обліковані за натуральними та вартісними характеристиками. Натуральні характеристики визначаються контрактами, прейскурантами, ТУ тощо, а вартісні — грошовою одиницею. Але вартісні характеристики готового продукту мають бути розподілені на калькуляційні елементи — статті затрат (елементи собівартості). Для фінансових потреб вони визначені Н(С) БОЗЗ. Для внутрішньогосподарських потреб вони визначаються галузевими особливостями та внутрішніми потребами управління.

Деталізація третього аспекту бухгалтерського обліку процесу виробництва залежить від конкретних умов, властивостей та характеру технології й організації виробництва та визначається індивідуальними особливостями. Інколи виготовлення одного продукту різними технологічними прийомами вимагає різної системи групування статей витрат собівартості. Наприклад, виготовлення хліба на лініях безперервного тістоприготування або у діжах у бухгалтерському обліку буде мати різні групування собівартості.

Ця деталізація конкретизується для побудови внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, є комерційною таємницею.

Вищенаведене узагальнює рис. Б.4.7.

Водночас для побудови як бухгалтерського, фінансового, так і внутрішньогосподарського обліку затрат виробництва велике значення має застосування методу класифікації і, перш за все, класифікації затрат, технології і організації виробництва, готової продукції.

Оскільки фінансовий та внутрішньогосподарський облік затрат тісно пов'язані між собою, то у цьому розділі будуть наведені основні ознаки класифікації затрат, технології, організації та виробів.

Управління затратами та собівартістю — важливий елемент управління господарством. Основними напрямами цієї роботи є: обґрунтування рішень про припинення виробництва продукції, визначення ціни продукції, визначення рентабельності, побудови внутрішньогосподарських відносин, правомірність та доцільність організаційно-технічних заходів тощо. На основі вищенаведеного, а також змісту процесу виробництва та значення показника фінансової собівартості в управлінні господарством дозволяють визначити взаємозв'язок обліку затрат виробництва у фінансовому та внутрішньогосподарського обліку.