Бухгалтерський облік у банках України (2001)

Придбані для продажу акції з невизначеним прибутком обліковуються за первісною вартістю на балансових рахунках групи 310 «Акції та інші ЦП з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж», а саме:

3102 «Акції та інші ЦП з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж, які випущені банками»;

3103 «Акції та інші ЦП з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж, які випущені фінансовими (небанківськими) установами»;

3105 «Інші акції та ЦП з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж».

Назви цих балансових рахунків свідчать, що емітентами ЦП можуть бути: банки, фінансові (небанківські) установи, інші емітенти. Проте для створення цілісного уявлення про здійснену операцію з ЦП цього замало. Саме тому банки широко застосовують загальні параметри аналітичного обліку до кожної операції із ЦП, а ведення особових рахунків у розрізі емітентів акцій, термінів випуску, погашення тощо формує необхідну базу даних для потреб звітності за такими операціями.

Первинна вартість придбаних акцій у майбутніх періодах, як правило, не відповідає їхній ринковій вартості. Саме тому, зважаючи на принцип обережності, балансова вартість портфеля акцій на продаж коригується за правилом нижчої вартості.

Суть цього правила полягає в тому, що наприкінці кожного місяця балансова вартість ЦП порівнюється з їхньою ринковою вартістю і, у разі її зниження, створюється спеціальний резерв під нереалізований збиток.

Спеціальний резерв обліковується на балансовому рахунку 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж».

Під час оцінювання портфеля акцій на продаж доцільно зменшити їхню ринкову вартість на суму можливих витрат, що, як правило, виникають у процесі продажу акцій (комісійна винагорода за брокерські, юридичні, консультаційні послуги, сплата біржових зборів та держмита).

Перевищення ринкової вартості акцій над їх балансову вартість дає можливість отримання прибутку (у разі їх продажу). Отже, за принципом обережності, бухгалтерське коригування балансової вартості не проводиться, а діє інший механізм, що його ми розглянемо трохи далі.

Якщо портфель акцій на продаж містить пакети різних емітентів, то правило нижчої вартості застосовують щодо кожної окремої складової портфеля, тобто нереалізовані прибутки та збитки від різних пакетів акцій взаємно не компенсуються.

Відрахування до резервів під знецінення акцій, призначених на продаж, є витратною статтею у фінансовому обліку, а рахунки резервів, як і за кредитними операціями, є контрактивними до балансових рахунків, на яких обліковуються акції на продаж.

Розглянемо приклад. Портфель акцій банку на продаж містить пакети акцій різних компаній. Оцінюється цей портфель наприкінці місяця (табл. 11.1).

За правилом нижчої вартості банк має створити спеціальний резерв на суму 28000 грн., що в обліку супроводжується записом:

Д-т рахунка 7703 «Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж» 28000 грн.

К-т рахунка 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж» 28000 грн.

Досить чіткий механізм обліку діє в разі, коли потрібно зменшити залишок створеного спеціального резерву. Це буває за підвищення ринкової вартості акцій, що перебувають у портфелі акцій на продаж.

Тоді результат коригування супроводжується таким проведенням:

Д-т рахунка 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж»

К-т рахунка 7703 «Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж».

Отже, скоригована сума спрямовується на зменшення витрат банку в місяці, за який проводилася оцінка портфеля на продаж.

Зауважимо, що результат від продажу акцій обліковується на активно-пасивному рахунку 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж».

Зрозуміло, що на кредиті рахунка обліковується позитивний результат (прибуток), а на дебеті — негативний (збиток).

Зрештою залишок на рахунку 6203 певною мірою спричинятиметься до зміни обсягу капіталу банку.

Крім можливого прибутку від операцій з продажу акцій, комерційні банки сподіваються на отримання від емітентів дивідендного доходу, що обліковується на рахунку 6300 «Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями». Облік можливих бухгалтерських проведень щодо операцій банку з акціями на продаж доцільно розглянути на прикладі, що несе відповідну інформацію.

1 грудня 1998 р. банк «Новий» придбав 5000 акцій відкритого акціонерного товариства «Укррічфлот», сплативши за них 60000 грн.:

Д-т рахунка 3105 «Інші акції та цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» 60000 грн.

К-т рахунка 1200 «Кореспондентський рахунок в Національному банку України» 60000 грн.

31 грудня цього самого року поточна ринкова вартість зросла до 13 грн. за акцію, але в обліку цю ситуацію не відображають.

20 січня 1999 р. ВАТ «Укррічфлот» оголосив дивіденди за 1998 р. із розрахунку 15 коп. на акцію:

Д-т рахунка 3108 «Нараховані доходи за акціями та іншими цінними паперами з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» 750 грн.

К-т рахунка 6300 «Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями» 750 грн.

2 лютого 1999 р. на кореспондентський рахунок КБ «Новий» зараховано суму дивідендів:

Д-т рахунка 1200 «Кореспондентський рахунок в НБУ» 750 грн.

К-т рахунка 3108 «Нараховані доходи за акціями та іншими цінними паперами з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» 750 грн.

5 лютого 1999 р. банк «Новий» продав 1250 акцій по 14 грн. за акцію:

виручка становила 17500 грн.

балансова вартість проданих акцій (12  1250) 15000 грн.

перевищення виручки над балансовою вартістю 2500 грн.

Д-т рахунка 1200 «Кореспондентський рахунок в НБУ» 17500 грн.

К-т рахунка 3105 «Інші акції та цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» 15000 грн.

К-т рахунка 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж» 2500 грн.

28 лютого 1999 р. поточна ринкова вартість акцій знизилась до 11 грн.:

балансова вартість акцій, що залишилися в портфелі (12  3750) 45000 грн.

ринкова вартість (11  3750) 41250 грн.

зниження вартості 3750 грн.

Д-т рахунка 7703 «Відрахування до резерву від знецінення цінних паперів на продаж» 3750 грн.

К-т рахунка 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж» 3750 грн.

15 березня 1999 р. банк реалізував решту акцій по 10 грн. за акцію:

балансова вартість 3750 акцій 45000 грн.

сума створеного спеціального резерву під їх знецінення 3750 грн.

виручка від реалізації 37500 грн.

збиток від продажу (45000 – 3750 – 37500) 3750 грн.

Д-т рахунка 1200 «Кореспондентський рахунок в НБУ» 37500 грн.

Д-т рахунка 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж» 3750 грн.

Д-т рахунка 6203 «Результати від торгівлі цінними паперами у портфелі банку на продаж» 3750 грн.

К-т рахунка 3105 «Інші акції та цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» 45000 грн.