Бухгалтерський облік у банках України (2001)

Основні засоби — це сукупність матеріально-майнових цінностей, що діють протягом тривалого часу, зберігають натуральну форму і зношуються поступово.

До основних засобів належать земля, будівлі, устаткування, технічні та транспортні засоби, комп’ютерна техніка, засоби зв’язку та інші матеріальні цінності зі строком корисного використання понад рік. Гранична вартість предметів, що не належать до основних засобів, регламентується Кабінетом Міністрів України.

Згідно з визначеннями П(С)БО 7, основні фонди — це матеріальні активи, які:

утримуються підприємством для використання у виробництві або постачанні товарів та наданні послуг, для оренди іншим суб’єктам господарювання або для адміністративних цілей;

будуть використовуватись, як очікується, понад один господарський період.

Об’єкт основних засобів визнається за актив, коли:

існує ймовірність того, що в майбутньому підприємство отримає економічні вигоди, пов’язані з цим активом;

вартість активу для підприємства може бути достовірно оцінена.

Достатня впевненість у тому, що підприємство матиме майбутні економічні вигоди, потребує підтвердження, що підприємство отримає винагороду у зв’язку з використанням активу, незважаючи на пов’язаний з цим ризик. Другим оцінним критерієм є собівартість придбаного активу. Коли основні засоби створюються самостійно, достовірну оцінку собівартості можна отримати від операцій із зовнішніми сторонами, спрямованими на придбання матеріалів, робочої сили та інших ресурсів, що використовуються в процесі створення основних засобів.

У складі нематеріальних активів, згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», відображаються придбані банком права користування землею, водою, об’єктами інтелектуальної власності, програмним забезпеченням тощо.

Державна класифікація основних фондів (далі — КОФ) є складовою державної системи класифікації та кодування техніко-економічної і соціальної інформації (ДСК ТЕСІ). Класифікацію основних фондів розроблено відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 04.05.93 за № 326 «Про Концепцію побудови національної статистики України та Державну програму переходу на міжнародну систему обліку і статистики».

КОФ призначено для використання в автоматизованих системах керування для розв’язання завдань:

— організації систематичного обліку та звітності в частині основних фондів;

— визначення норм амортизації основних фондів та віднесення амортизаційних відрахувань на витрати виробництва;

— проведення робіт з перепису, оцінки та переоцінки обсягів, складу і стану основних фондів;

— реалізації комплексу облікових функцій з основних фондів у межах робіт із державної статистики;

— здійснення міжнародних зіставлень щодо структури і стану основних фондів;

— розрахункового визначення похідних економічних показників, включаючи фондомісткість, фондоозброєність, фондовіддачу тощо, а також рекомендованих нормативів проведення капітальних ремонтів основних фондів.

Об’єктом класифікації є основні фонди. Одиницею обліку основних фондів є інвентарний об’єкт, включаючи всі належні пристрої і приладдя, або окремий конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання окремих самостійних функцій, або відокремлений комплекс, що складається з конструктивно з’єднаних предметів, орієнтованих на сумісне використання під час виконання певної роботи.

КОФ побудовано за ієрархічним методом класифікації з використанням послідовної системи кодування. Кожна позиція у КОФ містить шестизначний цифровий код і назву відповідних класифікаційних угруповань.

Структуру коду можна подати у вигляді такої схеми:

Класифікацію побудовано за ознаками функціонального призначення згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 6 вересня 1996 p. № 1075 (1075-96-п) «Про затвердження Положення про порядок визначення амортизації та віднесення амортизаційних відрахувань на витрати виробництва (обігу)». Виокремлено такі групи:

— група 1 — будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої;

— група 2 — транспортні засоби, включаючи вантажні та легкові автомобілі; меблі, конторське (офісне) обладнання; побутові електромеханічні прилади та інструменти; інформаційні системи, включаючи електронно-обчислювальні та інші машини для автоматичної обробки інформації;

— група 3 — інші основні фонди, що не ввійшли до груп 1 і 2, а також сільськогосподарські машини і знаряддя, робоча і продуктивна худоба та багаторічні насадження.

Ведення державного класифікатора «Класифікація основних фондів» здійснює науково-дослідний інститут статистики Державного комітету статистики України.

Введення в дію КОФ скасувало чинність попереднього класифікатора «Общесоюзный классификатор. Основные фонды».

Слід зазначити, що класифікація основних засобів застосовується і в податковому обліку.

Щодо податкового обліку, основні засоби, згідно з п/п 8.2.21 ст. 8 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств», поділяються на три групи:

група 1 — будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, у тому числі житлові будинки та їх частини;

група 2 — автомобільний транспорт і вузли (запасні частини) до нього, меблі, побутова техніка та інструменти, в тому числі ПЕОМ, інші машини для автоматичної обробки інформації, інформаційні системи, телефони, мікрофони, рації, інше офісне обладнання та пристрої до нього;

група 3 — будь-які інші основні засоби, не включені до першої та другої груп.

Облік балансової вартості основних засобів, що відповідають визначенням групи 1, ведеться як щодо кожної окремої будівлі, споруди чи їхніх структурних компонентів, так і в цілому щодо групи 1 у вигляді суми балансових вартостей окремих об’єктів такої групи.

Облік балансової вартості основних фондів, що відповідають визначенням груп 2 та 3, ведеться за сукупною балансовою вартістю відповідної групи основних засобів незалежно від часу введення в експлуатацію. При цьому окремий облік балансової вартості окремої інвентарної одиниці основних фондів, що входить до складу груп 2 або 3, у податковому обліку не ведеться.

Положенням бухгалтерського обліку П(С)БО 7 «Основні засоби» встановлено класифікацію основних засобів за такими групами:

5.1. Основні засоби.

5.1.1. Земельні ділянки.

5.1.2. Капітальні вкладення на поліпшення земель.

5.1.3. Будинки, споруди та передавальні пристрої.

5.1.4. Машини та обладнання.

5.1.5. Транспортні засоби.

5.1.6. Інструменти, прилади, інвентар (меблі).

5.1.7. Робоча і продуктивна худоба.

5.1.8. Багаторічні насадження.

5.1.9. Інші основні засоби.

5.2. Інші необоротні матеріальні активи.

5.2.1. Бібліотечні фонди.

5.2.2. Малоцінні необоротні матеріальні активи.

5.2.3. Тимчасові (не титульні) споруди.

5.2.4. Природні ресурси.

5.2.5. Інвентарна тара.

5.2.6. Предмети прокату.

5.2.7. Інші необоротні матеріальні активи.

Таким чином, в Україні нині існує кілька чинних класифікацій основних засобів, що, безумовно, призводить до розбіжностей у податковій та бухгалтерській звітності і заважає впровадженню інтегрованої системи бухгалтерського обліку в банках України.

Класифікації нематеріальних активів в Україні бракує, однак види та характеристики нематеріальних активів визначено П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» та «Порядком оцінки нематеріальних активів», що його затверджено спільним наказом Фонду державного майна України та Державного комітету з питань науки та технологій № 969/97 від 27 липня 1995 р.

Згідно з цим «Порядком» нематеріальні активи — це об’єкти права інтелектуальної власності, інші права власності та користування. До нематеріальних активів — об’єктів права інтелектуальної власності — належать права власності на: винахід; корисну модель; промисловий зразок; знаки для товарів та послуг; сорт рослин; фірмову назву; програмне забезпечення для ПЕОМ; базу даних; науково-технічну інформацію. До нематеріальних активів — об’єктів права користування ресурсами природного середовища — належать права: користування земельною ділянкою; користування надрами та іншими ресурсами природного середовища; використання інформації про природне середовище.

До нематеріальних активів — об’єктів права користування економічними, організаційними та іншими перевагами — належать: економічні переваги від користування монопольним становищем на ринку; право на використання економічних та інших привілеїв; гудвіл (ділова репутація).

Згідно із Законом «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» суттєвого значення для організації та методології бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів набули такі поняття та економічні категорії, як «визнання активів», «справедлива вартість», «переоцінена вартість» та ін. Проте забезпечення достовірності оцінки основних засобів і нематеріальних активів, що наводиться у фінансовій звітності, є складною проблемою.

Неодноразова переоцінка основних засобів у період з 1992 по 1996 рік призвела до суттєвих відхилень їхньої балансової вартості від реальної. Після прийняття П(С)БО 7 «Основні засоби» підприємства дістали можливість самостійно оцінювати власні основні засоби.

Згідно з нормативними документами (у тому числі П(С)БО 7 «Основні засоби») для відображення в бухгалтерському обліку операцій з основними засобами використовуються такі види вартісної оцінки: первісна; амортизаційна; ліквідаційна; балансова (залишкова); справедлива; переоцінена.

Первісна вартість — це історична (фактична) собівартість основних засобів, що дорівнює вартості грошових коштів або справедливій вартості інших активів, колись сплачених (переданих) у зв’язку з придбанням основних засобів. За цією вартістю основні засоби зараховуються на баланс. Відповідно до п. 8 П(С)БО 7 «Основні засоби» первісна вартість об’єктів основних засобів включає такі елементи:

— суми коштів, сплачених постачальникам під час придбання (без непрямих податків);

— суми непрямих податків у випадках, коли ці кошти не відшкодовуються підприємству;

— реєстраційні збори, державне мито та інші платежі, пов’язані з придбанням основних засобів;

— суми ввізного мита;

— витрати зі страхування ризиків поставки основних засобів;

— витрати на установку, монтаж та налагодження основних засобів;

— інші витрати, що безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, що уможливлює їх використання в запланованих цілях.

Залежно від умов придбання первісна вартість може визначатись ще й іншими методами:

— для безоплатно отриманих об’єктів — як їхня справедлива вартість на дату придбання;

— для об’єктів, внесених до статутного фонду, — як погоджена засновниками справедлива вартість;

— для об’єктів, отриманих в обмін на подібні до них об’єкти, — як залишкова вартість переданого об’єкта основних засобів;

— для об’єктів, отриманих в обмін на відмінні від них об’єкти, — як справедлива вартість переданого об’єкта, збільшена (зменшена) на суму грошових коштів, що її передано (отримано) за обміну.

Первісну вартість основних засобів може бути збільшено на суму витрат, пов’язаних із поліпшенням об’єкта (модернізація, реконструкція), якщо такі витрати забезпечуватимуть майбутні економічні вигоди, або зменшено в разі часткової ліквідації об’єкта.

Переоцінена вартість — це вартість основних засобів після їх переоцінки. Підприємство має переоцінити об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість більше ніж на 10% відрізняється від справедливої вартості на день складення балансу. За переоцінки якогось одного об’єкта групи основних засобів необхідно провести переоцінку решти об’єктів цієї групи.

За переоцінки основних засобів визначають не тільки переоцінену вартість, а й скориговану суму нарахованого на цей об’єкт зносу.

Переоцінена вартість і сума зносу визначаються множенням первинної вартості та суми зносу на індекс переоцінки.

Індекс переоцінки визначається відношенням справедливої вартості об’єкта до залишкової вартості:

Індекси переоцінки = справедлива вартість / залишкова вартість

Переоцінка може провадитись неодноразово в разі суттєвих змін справедливої вартості. Згідно з п. 19 П(С)БО 7 «Основні засоби» сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки — до складу витрат.

Ліквідаційна вартість визначається п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби» як сума коштів або інших активів, які підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) основних засобів по закінченні строку їх використання за вирахування витрат, пов’язаних з таким продажем чи ліквідацією.

Балансова (залишкова) вартість — це первісна вартість з відрахуванням зносу.

Справедливу вартість визначено П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств» як вартість, що її можна отримати в результаті обміну між до себе подібними, заінтересованими та незалежними сторонами.

Вона дорівнює:

— ринковій вартості — за оцінювання будинків та споруд;

— ринковій або залишковій вартості — за оцінювання машин та обладнання;

— залишковій вартості — за оцінювання решти об’єктів основних засобів.

Визначати справедливу вартість досить складно. Так, щодо будівель і споруд її варто визначати з допомогою експертної оцінки, щодо інших об’єктів основних засобів можна використати для такої оцінки довідки Торгово-промислової палати або Держкомстату.

Для оцінки нематеріальних активів можливе застосування чинного «Порядку експертної оцінки нематеріальних активів».

Хибне визначення вартості основних засобів та нематеріальних активів призводить до порушення одного з найважливіших принципів Закону про бухгалтерський облік — принципу обережності, що передбачає застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, що не призводять до заниження оцінки зобов’язань та витрат і до завищення оцінки активів та доходів.

Усі наведені вище положення повною мірою враховано в «Інструкції з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів комерційних банків», що її затверджено постановою Правління НБУ від 11.12.00 за № 475.

Основні засоби та нематеріальні активи банку — це необоротні активи, які можуть бути придбані або створені банком самостійно. На баланс банку вони зараховуються за первісною вартістю, яка включає всі витрати, пов’язані з придбанням (створенням), доставкою, установкою і введенням їх в експлуатацію.

Банки самостійно встановлюють вартісні ознаки предметів, що входять до складу необоротних матеріальних активів. У зв’язку зі зміною вартісних ознак зміни в бухгалтерському обліку щодо необоротних активів, зарахованих на баланс, не проводяться.

Об’єкт основних засобів або нематеріальний актив (придбаний чи отриманий) визнається активом за наявності об’єктивних умов для одержання майбутніх економічних вигод, пов’язаних з його використанням, і можливості достовірного визначення його вартості.

Нематеріальний актив, що його отримано банком в процесі розробки, відображається в балансі, якщо банк має:

намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, придатного для реалізації або використання;

змогу отримати певні економічні вигоди у майбутньому від його реалізації чи використання;

інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних зі створенням нематеріального активу.

Невідповідність нематеріального активу зазначеним критеріям визнання означає, що витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням, слід визнавати за витрати того звітного періоду, протягом якого їх було здійснено.

Не визнаються нематеріальними активами, але відображаються в періоді їх здійснення такі витрати: на дослідження; на підготовку і перепідготовку кадрів; на рекламу; на створення, реорганізацію банку; на формування внутрішньої ділової репутації банку; на видавничу діяльність.

Одиницею обліку основних засобів є окремий інвентарний об’єкт.

Бібліотечні фонди, внутрішня телефонна та комп’ютерна мережі, системи безпеки (відеоспостереження) та комплекс охоронно-пожежної сигналізації можуть обліковуватись як окремий інвентарний об’єкт основних засобів.

Для зручності ведення бухгалтерського обліку банки самостійно, з урахуванням груп основних засобів, визначених П(С)БО 7, установлюють власну їх класифікацію.

Для обліку активів групи «Основні засоби» використовуються рахунки:

4400 «Основні засоби»; 4409 «Знос основних засобів»; 4430 «Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом і за не введеними в експлуатацію основними засобами»; 4431 «Обладнання, що потребує монтажу».

Активи групи «Інші необоротні матеріальні активи» обліковуються на рахунках 4500 «Інші необоротні матеріальні активи»; 4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів».

Так само самостійно банки встановлюють групи нематеріальних активів залежно від виду та способу їх використання у своїй діяльності та з урахуванням класифікаційних груп, визначених П(С)БО 8 «Нематеріальні активи».

Оприбуткування необоротних активів здійснюється на підставі затверджених актів приймання-передавання. В акті зазначається основна інформація щодо необоротного активу, зокрема характеристика об’єкта, дата введення в експлуатацію, необхідні відомості про нарахування амортизації (визначена ліквідаційна вартість об’єкта, первісна вартість, строк корисного використання).

На підставі даних акта приймання-передавання та іншої інформації про об’єкт відкривається інвентарна картка (додаток 33).

Для контролю та реєстрації інвентарних карток банки повинні вести опис інвентарних карток (інвентарну книгу) з обліку необоротних активів (додаток 34).

Записи в інвентарній книзі виконуються щодо кожного предмета окремо. Облік зброї ведеться в спеціальній інвентарній книзі. Ведення інвентарної книги та інвентарних карток може здійснюватись автоматизовано або вручну (крім книги обліку зброї). При цьому будь-яка форма ведення зазначених реєстрів має забезпечувати наявність усіх необхідних реквізитів і можливість звіряння аналітичного обліку з синтетичним на будь-яку дату.

За ведення обліку в автоматизованому режимі матеріали звіряння даних аналітичного обліку із синтетичним роздруковуються в разі потреби. В обов’язковому порядку роздруковуються інвентарні картки у разі вибуття об’єкта необоротних активів. Ці картки разом з іншими документами, на підставі яких актив списується з балансу банку, вміщуються в документи дня.

Одиницею обліку основних засобів є окремий інвентарний об’єкт — закінчений пристрій з усіма належними до нього пристосуваннями і приладами або конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій.

Кожному інвентаризованому об’єктові незалежно від того, де він перебуває, — в експлуатації чи в запасі, надається певний інвентарний номер, який зазначається на самому об’єкті та в інвентарній картці. Картки поділяються на такі самі групи, що й відповідні об’єкти. Ці номери зберігаються за об’єктом протягом усього часу перебування його в цій установі. Інвентарні номери об’єктів, що вибули, не можуть бути надані іншим об’єктам, котрі надійшли до установи.

Переоцінені об’єкти, що належать до основних засобів, записуються за відновленою вартістю в інвентарні картки. Картки основних засобів, що не експлуатуються, групуються окремо.

Інвентарна книга обліку основних засобів наприкінці року не закривається, і записи в ній виконуються далі (наступного року).

По закінченні звітного року в книзі робиться позначка про те, що аналітичний облік звірено із синтетичним за станом на 1 січня звітного року. Результати такого звіряння затверджуються підписом головного бухгалтера чи його заступника.

Облік об’єктів основних засобів за місцем їх експлуатації (розміщення) здійснюється в інвентарному списку (додаток 35). Дані об’єктного обліку основних засобів на місцях їх знаходження мають відповідати записам у інвентарних картках (книгах).