Організація бухгалтерського обліку в бюджетних установах (2003)

Із курсу «Теорії бухгалтерського обліку» відомо, що під носієм облікової інформації розуміють матеріальний об’єкт, призначений для запису, передавання та зберігання облікової інформації. Відповідно до етапів бухгалтерського обліку виокремлюють три види носіїв облікової інформації: первинні документи, облікові реєстри та бухгалтерську звітність (рис. 3.2).

Кожний з видів носіїв облікової інформації об’єднує під відповідною назвою багато різноманітних документів, облікових реєстрів та звітних форм. Максимально повне вивчення перелічених носіїв інформаційних даних за наявного їх розмаїття можливе за допомогою класифікації. Отож звернімося до класифікації — одного з методів пізнання та дослідження об’єктів, сутність якого полягає в поділі на класи за спільними ознаками розглядуваних об’єктів і закономірними зв’язками між ними (носії інформації підсумкового етапу бухгалтерського обліку розглядаються в розд. 10).

Під первинними документами розуміють письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, вимагаючи розпорядження та дозволу адміністрації (власника) на їх проведення. У спеціалізованій літературі існує чимало класифікацій первинних документів, причому кількість класифікаційних ознак коливається від 3 до 7. Загалом налічується 10 класифікаційних ознак. Оскільки докладну характеристику кожного з утворюваних класів подано в курсі «Теорії бухгалтерського обліку», обмежимось схемою основних класифікаційних зв’язків первинних документів (рис. 3.3).

Облікові реєстри — це носії інформації спеціального формату у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, машинограм тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації з первинних документів, узятих до обліку. Як і первинні документи, облікові реєстри є досить різнорідними (рис. 3.4), причому у спеціалізованій літературі можна знайти від 4 до 8 класифікаційних ознак реєстрів бухгалтерського обліку.

Організація фіксування облікової інформації у відповідних носіях передбачає кілька етапів:

вибір і групування форм носіїв облікової інформації;

організацію носіїв облікової інформації;

складання робочих інструкцій до первинних документів та облікових реєстрів.

Вибір носіїв облікової інформації здебільшого зводиться до використання нормативно закріплених за відповідним напрямком обліку первинних документів чи реєстрів. Щодо діяльності бюджетних установ це такі нормативні документи:

Положення про порядок ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене Постановою Правління Національного банку України від 12.02.2001 № 72.

Інструкція про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затверджена Постановою Правління Національного банку України від 29.03.2001 № 132.

Наказ Держказначейства України «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів, що належать установам і організаціям, які утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів», та складання Інструкції, затвердженої наказом Держказначейства від 02.12.97 № 125.

Інструкція про складання типових форм обліку та списання запасів бюджетних установ, затверджена Наказом Держкзначейства від 18.12.2000 № 130.

Порядок складання карток і книг аналітичного обліку бюджетних установ, затверджений Наказом Державного казначейства від 06.10.2000 № 100.

Наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм бланків суворої звітності і введення їх у дію» від 11.03.96 № 67.

Наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку особового складу» від 27.10.95 № 277.

Наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку по розрахунках з робітниками і службовцями» від 22.05.96 № 144.

Інструкція про форми меморіальних ордерів бюджетних установ та порядок їх складання, затверджена Наказом Державного казначейства від 27.08.2000 № 68.

Інші нормативні акти.

Зазначені нормативні акти містять повну інформацію щодо характеристик відповідних носіїв облікової інформації у вигляді додатків — форми бланків первинної документації та облікових реєстрів, як правило, натурального розміру, та опису процедури фіксації інформації.

Зауважимо, що відповідно до таких нормативних актів, як:

Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88 (дод. 2);

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-ХІV (дод. 1),

як первинні документи, так і облікові реєстри можуть бути складені на паперових або машинних носіях; у разі, якщо типові чи уніфіковані документи і реєстри не відповідають повністю потребам установи, зазначені суб’єкти господарювання можуть розробляти власні носії облікової інформації.

Відповідно до цього постає проблема розробки форм носіїв інформації, яку буде розглянуто далі. Для оптимізації та упорядкування роботи бухгалтерських працівників з носіями інформації в установах і організаціях застосовують табель форм первинних документів та облікових реєстрів і альбом форм паперових носіїв облікової інформації.

Табель форм первинних документів та облікових реєстрів являє собою номенклатуру носіїв облікової інформації, що мають юридичну силу і використовуються суб’єктом господарювання у процесі бухгалтерського обліку, із докладною характеристикою їх параметрів. Табель форм — це таблиця, в якій стосовно кожного з носіїв інформації подаються такі відомості:

найменування форми;

код форми;

яким нормативним документом введена;

періодичність складання;

особа, що здійснює оформлення (складання) носія інформації;

адресність погодження носія інформації (у разі потреби);

порядок підписання;

порядок затвердження;

проставлення печатки;

місце зберігання;

строки зберігання.

Табель форм носіїв інформації є, по суті, довідником форм носіїв інформації. Він є нормативним документом і у складі наказу про облікову політику затверджується керівником установи.

Альбом форм носіїв облікової інформації установ і організацій являє собою сукупність уніфікованих форм носіїв облікової інформації, що використовуються в обліковому процесі даного суб’єкта господарювання відповідно до табеля форм носіїв облікової інформації. Альбом є, по суті, додатком до табеля форм носіїв облікової інформації і розробляється разом з ним. Альбом форм носіїв облікової інформації містить:

титульну сторінку;

перелік носіїв інформації; зразки носіїв інформації;

вказівки щодо їх заповнення.

Формування пакета носіїв облікової інформації здійснюється згідно з напрямками бухгалтерського обліку (див. розд. 1).

Зразки носіїв інформації подаються в альбомі у вигляді віддрукованих примірників, оформлених належним чином. Вказівки з оформлення є конспективними фрагментами інструкції зі складання того чи іншого носія облікової інформації, що містять головні її положення.

Організація фіксування інформації в носіях облікової інформації первинного і поточного етапів охоплює кілька технологічних процесів руху та обробки:

складання первинних документів (вимірювання та фіксування);

приймання документів та їх перевірку;

обробку первинних документів;

перенесення інформації до облікових реєстрів.

Під організацією зазначеної технологічно-процедурної схеми варто розуміти комплекс методів і засобів раціоналізації та оптимізації її відтворення. Для визначення інструментів організації згадаймо кожний із послідовних етапів.

Складання первинних документів відповідно до діючої нормативної бази має відбуватись у момент здійснення операції, в окремих випадках — безпосередньо після її закінчення. Первинні документи складаються на бланках типових форм, затверджених нормативно для використання у відображенні фактів господарської діяльності як уніфікованих, так і типових для бюджетних установ і організацій. Записи в первинних документах виконуються темним чорнилом чи пастою кулькових ручок, за допомогою друкарських машинок, принтерів і т. ін. Вільні рядки в первинних документах підлягають обов’язковому прокресленню. Підпис особи, що складає документ, може бути проставлений вручну особисто, за допомогою факсиміле, штампа, символа чи іншим механічним або електронним способом. У разі механізованого варіанта складання документів (за допомогою обчислювальної техніки чи інших засобів оргтехніки) підпис осіб замінюється паролем або іншим засобом авторизації.

Забезпечення фіксування фактів здійснення господарських операцій, їх виконання всіма структурними підрозділами покладено на керівника установи. Відповідальність за своєчасне і якісне складання документів, своєчасну передачу їх для відображення в системі бухгалтерського обліку несуть особи, які склали і підписали зазначені документи. Відповідно до завдання і вимог щодо складання первинних документів можна визначити організаційні заходи. За зазначеним етапом фіксування інформації в носіях це такі заходи:

чіткий поділ функціональних обов’язків працівників, зайнятих у процесі документування господарських операцій;

забезпечення відповідного рівня кваліфікації працівників, зайнятих обліковою працею, розробкою інструкцій зі складання первинних документів, проведенням інструктажу, забезпеченням працівників інструктивними матеріалами з укладання первинної документації;

визначення реальних нормативів часу з операцій документування;

розробка графіка документообороту та його чітке дотримання;

забезпечення працівників необхідними засобами вимірювальної, обчислювальної та організаційної техніки;

забезпечення працівників, що виконують облікові функції, необхідною кількістю етапів первинної документації.

Наступний етап — приймання та перевірка первинних документів — характеризує надходження первинних документів до бухгалтерії. Первинні документи передаються до бухгалтерії відповідно до встановлених у графіках документообороту строків. Усі первинні документи, що надходять до бухгалтерії, підлягають обов’язковій перевірці. Перевірка первинних документів традиційно поділяється на такі види:

за формою;

за змістом.

Кожний із видів перевірки поділяється на відповідні підвиди. Так, перевірка за формою передбачає:

формальну перевірку — носії облікової інформації мають бути складені за формою, визначеною наведеними раніше нормативними актами згідно з усіма реквізитами та вимогами до оформлення;

експертну перевірку — первинний документ перевіряється на автентичність, установлюється дійсність підписів осіб, що складали документ, реальність реквізитів та записів;

арифметичну перевірку — первинний документ перевіряється на правильність наявних у ньому арифметичних підрахунків.

Перевірка за змістом охоплює:

економічну перевірку — за кожним документом визначається економічна доцільність проведення господарської операції. Зауважимо, що цей вид перевірки стосується попереднього контролю, який здійснюється головним бухгалтером під час візування угод, наказів, підписання касових та банківських документів;

правову перевірку — кожна з господарських операцій має відповідати нормативно-правовій базі, яка регулює фінансово-господарську діяльність установи чи організації;

перевірку законності — відображені в первинних документах операції мають здійснюватись за дозволом керівника установи та головного бухгалтера, посадових осіб, що визначають і здійснюють керівництво фінансово-господарським життям суб’єкта господарювання;

логічну перевірку — зафіксовані в первинному документі кількісні показники перевіряються на предмет логічного зв’язку з відповідними показниками.

Первинні документи, що відбивають операції, які суперечать законодавству, а також встановленому порядку приймання, зберігання та використання грошових коштів, товарно-матеріальних та інших цінностей, не приймаються до виконання. Такі документи передаються головному бухгалтерові установи чи організації для прийняття певного рішення та вжиття відповідних заходів.

Забезпечення раціональної організації цього етапу фіксування інформації в первинних документах і облікових реєстрах потребує постановки і розв’язання таких завдань:

технічного забезпечення праці працівників бухгалтерської служби на основі ПК;

формування та постійного оновлення довідкової нормативної бази з питань бухгалтерського обліку;

створення за допомогою технічних засобів бази ідентифікаційних ознак (підписів, кодів) осіб, які за своїми функціональними обов’язками беруть участь в обліковому процесі;

утворення мережі мобільного зв’язку між бухгалтерією і структурними підрозділами з використанням ПК і засобів електронної пошти.

Останній етап документування — обробка первинних документів — є також складним за технологією і охоплює такі операції:

таксування первинних документів;

групування показників первинних документів;

контирування первинних документів.

Таксування, або розцінювання, являє собою визначення грошової оцінки господарської операції, що зафіксована в первинних документах, приведенням натуральних і трудових вимірників до узагальненого грошового. Необхідність проведення такої процедури зумовлена тим, що значна частина первинної документації, що передається до бухгалтерії, не містить інформації у грошовому виразі щодо господарських операцій (накладні, забірні картки і т. ін.). Під час таксування в документах фіксується ціна і сума:

щодо натурального вимірника визначається добуток ціни за одиницю на кількість товарно-матеріальних цінностей (у метрах, кілограмах тощо);

щодо трудового вимірника визначається добуток кількості одиниць відпрацьованого часу (робочий день, година, хвилина) та вартості одиниці даного часу.

Групування передбачає сортування первинних документів за змістом господарських операцій, об’єднання їх у групи за певними ознаками і визначення загального підсумку. Мета групування — уникнути громіздкості бухгалтерського обліку завдяки підготовці зведених даних щодо його об’єктів.

Процедура контирування являє собою визначення і фіксування кореспонденції рахунків за кожною конкретною господарською операцією, що відображена у первинному документі. Занесення сум господарських операцій здійснюється в бік деталізації: спочатку на рівні синтетичних рахунків, потім — аналітичних. Після ідентифікації господарських операцій проводиться узагальнення бухгалтерських проведень за кожною однорідною групою — на першому документі або в кінці зведеного документа.

Усі зазначені технологічні операції процесу обробки даних первинного обліку становлять підготовчий етап подальших записів у носії інформації поточного обліку — облікові реєстри. Згідно з цим посилюється потреба в оптимізації процесу щодо чіткості та якості виконуваних робіт. Отже, до заходів з організації обробки первинних документів належать такі:

забезпечення працівників бухгалтерії сучасною обчислювальною технікою;

використання під час групування документів допоміжних засобів класифікації (кольорові затискачі чи канцелярські скріпки і т. ін.) документів за відповідними ознаками;

розробка облікових номенклатур та доведення їх до працівників бухгалтерської служби, що здійснюють обробку первинної документації для використання;

забезпечення зазначених працівників розробленими типовими проведеннями щодо операцій за відповідними напрямками обліку.

Наступним етапом фіксування інформації в носіях інформації є перенесення інформації до облікових реєстрів. До облікових реєстрів інформація переноситься після перевірки та обробки первинних документів. При цьому вже опрацьовані документи підлягають відмічанню в установленому порядку:

за ручного варіанта обробки — заноситься дата запису в обліковий реєстр;

за механізованого варіанта обробки — відбиток штампа оператора, який відповідає за обробку документів.

Перенесення інформації до облікових реєстрів здійснюється в міру надходження первинних документів до місця обробки відповідно до графіка документообороту. Зауважимо, що порядок запису господарських операцій передбачає різні підходи: інформація може первинно бути зареєстрована в реєстрах аналітичного обліку, а потім — синтетичного і навпаки. Для забезпечення якісної і достовірної реєстрації потрібно передбачити таку систему організаційних заходів:

автоматизацію процесу облікової реєстрації;

дотримання термінів графіка документообороту та інструкцій зі складання носіїв облікової інформації;

удосконалення системи реєстрів облікової інформації з можливим поєднанням синтетичного та аналітичного обліку.

Важливим організаційним моментом щодо фіксування інформації в носіях облікової інформації є розробка робочих інструкцій щодо їх складання. За функціональним призначенням вони є додатковим довідковим інформаційним матеріалом, який разом з обліковими номенклатурами та графіками документообігу становлять повний пакет інструментів організації носіїв облікової інформації.

Робоча інструкція містить вказівки щодо порядку складання кожного носія облікової інформації за виконавцями. Здебільшого зразок правильно оформленого документа додається до інструкції або в ній вказується сторінка альбому форм носіїв облікової інформації, на якій розміщено відповідний документ чи реєстрацію обліку. Робоча інструкція визначає:

виконавців окремих операцій;

види операцій за кожним із виконавців;

складові кожної операції — складання, прийняття, перевірки, обробка документів, перенесення інформації.

Розробка робочих інструкцій є особливо необхідною в умовах часткової чи обмеженої автоматизації облікового процесу. Зауважимо, що саме так можна схарактеризувати стан і ступінь оснащеності його засобами комп’ютерної техніки. Робочі інструкції не варто підміняти усним інструктажем з огляду на притаманну йому ірраціональність чи витягами з інструкцій керівних органів, оскільки вони надто загальні. Розроблені в належному порядку робочі інструкції розмножуються і надаються кожному з виконавців функцій за відповідними носіями облікової інформації. Для узагальнення процесу розробки робочих інструкцій носіїв облікової інформації контрольні їх примірники включаються до складу альбома форм носіїв облікової інформації у формі останнього розділу.