Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств (2003)

Необхідність перевірки правильності постановки обліку витрат та виходу продукції тваринництва обумовлена допущенням порушень у вигляді несвоєчасності записів у бухгалтерські регістри (запущеність обліку), записів не в належні регістри (заплутаність обліку), помилок у записах, підчисток, помарок та неоговорених виправлень. Несвоєчасне складання первинних документів і допущені порушення у постановці обліку повністю позбавляють управлінців контрольних функцій, що створює благодатне поле для безгосподарності й зловживань та призводить до викривлення облікових показників. Так, несвоєчасне оприбуткування приплоду телят штучно призводить до збільшення середнього надою молока на одну фуражну корову, зменшення вартості молока та зростання вартості м’яса, оскільки витрати на утримання корів, що розтелилися, відносяться на утримання нетелів, а молоко, що надійшло від цих «нетелів», оприбутковується як отримане від врахованої кількості корів.

Перевірку організації бухгалтерського обліку аудитор здійснює відповідно до схеми обліку матеріальних цінностей (рис. 8.2).

Початком перевірки організації бухгалтерського обліку матеріальних цінностей є з’ясування методу, який використовує підприємство. Найбільш прогресивним методом організації обліку і контролю за рухом матеріальних цінностей є оперативно-бухгалтерський (сальдовий) метод. Суть сальдового обліку полягає в тому, що облік продукції і матеріалів у бухгалтерії, на складах та в інших місцях зберігання об’єднують в єдиний оперативно-бухгалтерський (сальдовий) облік. За цим методом кількісний облік здійснюють тільки в місцях їх зберігання. У бухгалтерії підприємства аналітичний облік у кількісних вимірниках за кожним найменуванням продукції і матеріалів не ведуть. Його замінюють щомісячні звіти завідуючих складами, інших матеріально відповідальних осіб та сальдові відомості, які складають на основі цих звітів (ф. № 41 — за кожною матеріально відповідальною особою і ф. № 41а — по підприємству в цілому). В сальдових відомостях за кожним номенклатурним номером на 1-ше число місяця цінності відображують за кількістю та сумою.

Правильність ведення обліку цінностей у кількісних вимірниках матеріально-відповідальними особами на складах та в інших місцях їх зберігання аудитор перевіряє на основі Книг складського обліку (ф. № 40) або Карток складського обліку матеріалів (ф. № М-12). За даними книг (карток), що складені на основі первинних документів аудитор встановлює повноту відображення операцій з надходження і вибуття цінностей.

Аналогічно перевіряють правильність щомісячного відображення руху матеріальних цінностей завідуючими складами та іншими матеріально відповідальними особами у Звітах про рух матеріальних цінностей (ф. № 121), а по нафтопродуктах — не рідше одного разу в 15 днів у Звіті про рух пального і мастильних матеріалів (ф. № 120), які складають у двох примірниках на основі даних книги (карток) та первинних документів і разом з останніми передають їх у бухгалтерію. Після перевірки другий примірник звіту, підписаний бухгалтером, повертають матеріально-відповідальній особі. Звіти про рух матеріальних цінностей складають окремо за кожним синтетичним рахунком (субрахунком). Матеріально відповідальні особи заповнюють тільки кількісні показники звітів, а їх таксування здійснюють у бухгалтерії. По запасних частинах та ремонтних матеріалах звіти складають тільки у сумовому вимірі.

Наступним етапом є перевірка правильності узагальнення даних звітів про рух та наявність цінностей у журналі-ордері (ф. № 10/1 с.-г.), який об’єднано з відомістю (ф. № 10а с.-г.). Аудитор з’ясовує правильність застосування цін, за якими відображені матеріальні цінності в обліку. Облік цінностей ведуть за цінами придбання чи планово-обліковими цінами. При застосуванні планово-облікових цін відхилення від них відображують в окремій графі журналу-ордера (ф. № 10/1 с.-г.) та відомості (ф. № 10а с.-г.). Аудитор перевіряє правильність складеного розрахунку, за яким визначені відхилення фактичної собівартості від їх вартості у планово-облікових цінах за кожним синтетичним рахунком (при необхідності за субрахунком) та в цілому по підприємству. Цей розрахунок наведено на останній сторінці журналу-ордера.

Завданням аудитора є також перевірка одночасно із записами у журнал-ордер і відомість до нього правильності та повноти записів у виробничі звіти (за об’єктами затрат) та сальдові відомості.

Аудитор перевіряє правильність оформлення регістру обліку Виробничого звіту, що складається з трьох розділів: витрати на виробництво, вихід продукції, обороти по кредиту. Витрати і вихід продукції сільськогосподарського виробництва відображують за місяць наростаючим підсумком з початку року.

У розділі І Виробничого звіту на рахунку 23 «Виробництво» субрахунок 232 «Витрати по тваринництву» аудитор перевіряє правильність згрупованих витрат за встановленими об’єктами, а в їх межах — за статтями і кореспондуючими рахунками.

За розділом ІІ Виробничого звіту аудитор перевіряє правильність відображеного виходу основної і побічної продукції за кредитом субрахунку 232 «Витрати по тваринництву» і дебетом кореспондуючих рахунків, а за розділом ІІІ Виробничого звіту — правильність відображених оборотів за кредитом субрахунку 232 систематизованих за кореспондуючими рахунками.

При перевірці достовірності показників Виробничого звіту до відображення їх у Журналі-ордері № 10 і включення в Зведений звіт аудитор з’ясовує ув’язку його з іншими регістрами. Так, сума заробітної плати має відповідати даним за платіжними відомостями, аналогічно перевіряють також інші витрати. При проведенні аудиту підсумки Зведеного виробничого звіту за місяць обов’язково мають бути звірені з Журналом-ордером № 10, а з початку року — з Головною книгою.

Аудитор має підтвердити правильність перенесення в кінці місяця підсумкових даних особових рахунків або Виробничих звітів по тваринництву в Журнал-ордер (ф. № 10/2 с.-г.), а кредитових оборотів Журналу-ордера — в Головну книгу.

При визначенні фактичної собівартості за кредитом рахунку 23 «Виробництво» субрахунок 2 «Тваринництво» у кореспонденції з відповідними рахунками відображають калькуляційне списання, в результаті чого більшість аналітичних рахунків закривається.

У ході перевірки правильності відображених в Журналі-ордері № 10/1 с.-г. та відомості № 10 а с.-г. величини залишків матеріалів та готової продукції на кінець звітного місяця їх порівнюють з підсумковими даними сальдових відомостей за кожним синтетичним рахунком (субрахунком), а відповідність кредитових оборотів журналу-ордера перевіряють зіставленням їх з даними Головної книги.

Аудитор перевіряє відповідність синтетичного та аналітичного обліку. За цими регістрами перевіряють не тільки правильність відображення операцій, а й контролюють величину витрат і вихід продукції, виконання доведених структурним підрозділам господарських завдань. Дані такого обліку необхідні для визначення собівартості виробленої продукції та складання фінансової звітності, яку, в свою чергу, контролює аудитор.

Перевірку обліку наявності і руху продукції та матеріалів здійснюють за даними синтетичних рахунків і субрахунків класу 2 «Запаси» Плану рахунків бухгалтерського обліку: 201 «Сировина і матеріали», 203 «Паливо», 205 «Будівельні матеріали», 207 «Запасні частини», 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі», 208 «Матеріали сільськогосподарського призначення», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів», 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва», 28 «Товари». За дебетом цих рахунків обліковують наявність і надходження продукції та матеріалів, а за кредитом — їх списання (витрачання).

При перевірці правильності відображення в обліку витрат та виходу продукції тваринництва уточнюють склад витрат за дебетом рахунку 23 «Виробництво» субрахунок 2 «Тваринництво», а за кредитом — вихід продукції за плановою собівартістю.

За кредитом рахунку 23 «Виробництво» аудитор з’ясовує правильність відображення протягом року виходу продукції за плановою собівартістю в кореспонденції з дебетом рахунків: 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» — на вартість оприбуткованого приплоду, приросту живої маси тварин; 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» — на вартість оприбуткованих молока, яєць, вовни, риби, меду та іншої продукції; 20 «Виробничі запаси» — на вартість оприбуткованих органічних добрив (гною). Основою на оприбуткування продукції тваринництва є акти отриманого приплоду тварин, щоденники надходження продукції, журнали обліку надою молока та інші документи.

Основні господарські операції по тваринництву відображуються такими бухгалтерськими записами (табл. 8.9).

Правильне відображення господарських операцій в обліку буде запорукою правильного складання звітності.