Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств (2003)

Прибутковий податок — один із видів прямих податків, що стягується з фізичних осіб. Регулюється Декретом Кабінету Міністрів України та іншими нормативними актами.

Платниками податку виступають громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства.

Об’єктом оподаткування є:

Для громадян, що мають постійне місце проживання — сукупний оподаткований дохід за календарний рік, одержаний як в Україні, так і за її межами;

Для громадян, які не мають постійного місця проживання в Україні — дохід, одержаний з джерел України.

Ставка податку обчислюється з сукупного оподатковуваного доходу громадян:

Для громадян за місцем основної роботи — за прогресивною процентною ставкою;

Для громадян, що отримують доходи не за місцем основної роботи, — за пропорційною процентною ставкою — 20 % (без вирахування неоподатковуваного мінімуму доходів громадян).

У процесі перевірки правильності утримань прибуткового податку завдання аудиту — встановити:

наявність та правильність оформлення первинних документів, що використовуються для нарахування заробітної плати;

правомірність нарахування заробітної плати;

дотримання порядку нарахування заробітної плати за її складовими;

правильність визначення бази оподаткування, виключення тих видів нарахувань, що не включаються до Фонду оплати праці;

своєчасність перерахунку прибуткового податку з громадян до бюджету;

обґрунтованість надання пільг за прибутковим податком окремим громадянам;

правильність визначення сукупного доходу, що підлягає оподаткуванню;

правильність проведення річного перерахунку прибуткового податку;

правильність оподаткування доходу при виплаті заробітної плати у натуральній формі;

правильність утримання податку згідно розрахованої бази для оподаткування;

правильність утримання прибуткового податку із сум заробітку за виконані роботи за договорами громадянсько-правового характеру.

Джерелами інформації для перевірки правильності утримання прибуткового податку з доходів громадян є: накази, касові документи, особові рахунки, відомості на виплату заробітної плати, банківські документи, Головна книга і журнали-ордери.

Основні бухгалтерські записи по нарахуванню заробітної плати та утриманню прибуткового податку, наведені в табл. 10.2.

У першу чергу аудитор має встановити наявність та правильність оформлення первинних документів, що є підставою для нарахування заробітної плати, утримань податків і обов’язкових платежів. До них відносяться: штатний розпис, накази про прийняття, звільнення та переведення працівника на іншу посаду; табелі обліку робочого часу; затверджені форми про розміри виконання виробітку (комісійні за продаж, доставку); листки непрацездатності; накази про відпустки та інші різні розпорядження; договори цивільно-правового характеру; документи, що підтверджують право на пільгове оподаткування; наявність трудової книжки, накази про виплату сум матеріальної допомоги згідно з колективним договором; накази про утримання сум завданої матеріальної шкоди; виконавчі листи.

Відсоткова ставка Фонду соціального страхування від нещасних випадків визначається під час реєстрації у фонді залежно від кодів економічної діяльності підприємства, що зазначені у Довідці Держкомстату. Класифікація галузей економіки та видів робіт щодо професійного ризику виробництва є додатком до «Порядку визначення страхових тарифів для підприємств, установ та організацій на обов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання», затверджене постановою Кабінет Міністрів України від 13.09.2000 р. № 1423.

Наступним кроком перевірки аудитором розрахунків по заробітній платі та утримання із сукупного доходу має бути з’ясування дотримання юридичною чи фізичної особою чинного законодавства щодо оподаткування. Аудитор повинен встановити дотримання таких законодавчих актів:

Декрету про прибутковий податок з громадян (із змінами і доповненнями) від 26 грудня 1992 р. № 13-92;

Закону України «Про систему оподаткування» від 25 червня 1991 р. № 1251-ХІІ;

Закону України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 26 червня 1997 р. № 400/97-ВР;

Закону України «Про збір на обов’язкове соціальне страхування» від 26 червня 1997 р. № 402/97-ВР (зі змінами і доповненнями);

Закону України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття» від 2 березня 2000 р. із змінами і доповненнями, внесеними Законами України від 11.01.2001 р. № 2213-ІІІ та від 17.01.2002 р. № 2980-ІІІ;

Закону України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням» від 18.01.2001 р. № 2240-ІІІ із змінами і доповненнями;

Закону України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, що призвели до втрати працездатності»;

Закону України «Про оплату праці» від 24 березня 1995 р. № 108/95-ВР (із змінами і доповненнями);

Закону України від 26 квітня 2001 р. № 2405-ІІІ «Про внесення змін до статті 5 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян»;

Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21 квітня 1993 р.

Головним при перевірці є встановити правильність обчислення бази оподаткування прибутковим податком з громадян. Базою утримання прибуткового податку є сукупний оподатковуваний дохід.

При перевірці сукупного доходу, що підлягає оподаткуванню, необхідно з’ясувати розмір всіх можливих виплат, доплати, суми наданих підприємством соціальних благ у грошовій і натуральній формі. До них відносяться:

суми премій як разові, так і за підсумками роботи за місяць, квартал, рік (перевіряється К-т 301, Д-т 661 по Журналу-ордеру № 1 «Каса», Головній книзі, а потім за первинними касовими документами у ті дні, коли здійснювалася їх видача);

допомога по тимчасовій непрацездатності;

виплачені суми матеріальної допомоги;

суми наданих інших виплат у грошовій і натуральній формі як безпосередньо з каси, складу підприємства, так і шляхом перерахувань через банк іншим організаціям;

видані або перераховані працівникам кошти на харчування, на погашення позик, на оплату квартири або наймання житла, оплату газет і журналів, страхування працівників, крім обов’язкового, покриття різниці між цінами придбання і реалізації товарів працівникам підприємства;

суми на придбання акцій, туристичних і міжнародних путівок, доплати понад норм компенсаційних виплат за використання особистого автотранспорту, виплати понад норми витрат на відрядження;

закупка товару в осіб без постійного місця проживання в Україні без громадянства;

виплати дивідендів за акціями підприємств, на які нараховується податок у сумі 30 % у джерела виплати.

Крім того, слід врахувати типові порушення, що допускаються підприємствами при розрахунках податку (табл. 10.3).

Перевірку необхідно починати з установлення обґрунтованості наданих пільг за податком окремим громадянам. Список осіб, яким відповідно до законодавства передбачено надання пільг, має надаватися бухгалтерією чи відділом кадрів. За вказаним списком аудитор має з’ясувати наявність обов’язкових реквізитів документів, які дають право на отримання пільги: номер документа, серія, коли і ким виданий; ідентифікаційний код.

При виплаті заробітної плати у формі натуральної оплати, необхідно встановити дотримання встановленого строку перерахування до бюджету прибуткового податку з громадян. Він повинен бути перерахований наступного дня після виплати заробітної плати.

Для встановлення правильності оподаткування натуральної оплати праці і для встановлення фактів виплат необхідно перевірити за Головною книгою або бухгалтерським регістром, що її замінює, записи на дебеті рахунку 661 «Розрахунки по заробітній платі» у кореспонденції з кредитом рахунків 70 «Доходи від реалізації», 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Таким чином встановлюється наявність фактів таких виплат, період і вартість товару.

За касовими платіжними документами перевіряється правильність утримання прибуткового податку із сум заробітку за виконані роботи за договорами громадянсько-правового характеру, із сум, отриманих громадянами від підприємств, з якими вони постійно не перебувають у трудових відносинах. Про такі випадки надаються відомості у податкові інспекції за місцем проживання.

Форма № 2 «Про виплачені доходи і стягнені податки» відправляється до податкового органу з обов’язковим повідомленням про вручення. Необхідно зберегти квитанцію та корінець повідомлення про отримання податковим органом форми № 2.

За відомостями нарахування заробітної плати потрібно перевірити правильність утримання прибуткового податку і правильність підведення підсумків по сумах утриманого прибуткового податку. Різниця між загальною сумою нарахованої заробітної плати і сумою всіх утримань дорівнює загальній сумі коштів до виплати заробітної плати за ІІ половину місяця, яка повинна відповідати підсумкам у платіжних відомостях.

У подальшому необхідно перевірити загальні підсумки утриманого прибуткового податку за всіма розрахунковими або розрахунково-платіжними відомостями щомісячно та звірити ці суми з Головною книгою по кредиту балансового рахунку 641 «Розрахунки по податкам», субрахунок «прибутковий податок». На дебеті цього рахунку відображається сума перерахованого в дохід бюджету податку у кореспонденції з кредитом рахунку 311 «Поточний рахунок в банку». Наявність постійного кредитового залишку у значних розмірах на кінець місяця може свідчити про несвоєчасне перерахування утриманого прибуткового податку, за умови відсутності зростання фонду заробітної плати.

Оскільки сума загального оподатковуваного доходу визначається по закінченні календарного року, проводиться перевірка правильності перерахунку прибуткового податку з працівників за рік. Необхідно звернути увагу на те, що перерахунок проводиться до 1 лютого наступного за звітним роком, а до 15 лютого відомості за формою № 3 «Довідка про суми виплачених доходів і утриманих з них податків фізичних осіб» подаються до податкової інспекції.

Своєчасність перерахування до бюджету прибуткового податку з громадян перевіряється зіставленням дати виплати заробітної плати (авансу) згідно з касовими документами з датою перерахування з поточного рахунку підприємства суми прибуткового податку до бюджету.

Необхідно встановити, щоб не допускалися перерахування прибуткового податку із заробітної плати робітників і службовців за рахунок коштів підприємства, крім колективних сільськогосподарських підприємств.

Результатом взаєморозрахунків з бюджетом суб’єктів підприємницької діяльності, що мають найманих працівників, по прибутковому податку з громадян є форма № 8-ДР «Довідка про суми виплачених доходів і утримання з них податків фізичних осіб», яка подається щоквартально до 15 числа наступного за звітним кварталом місяця. В цій формі відображуються всі виплати, здійснені СПД щодо фізичних осіб. Предметом перевірки має бути відповідність прибуткового податку, що зазначений у формі № 8-ДР, до перерахованого податку згідно з платіжним дорученням протягом звітного періоду.

Особливу увагу слід приділити дотриманню законодавства щодо стосунків підприємства з суб’єктами підприємницької діяльності — фізичними особами. При виплаті винагороди такому суб’єкту підприємство повинно утримати прибутковий податок за ставкою 20 %, перерахувати його до бюджету, направити форму № 2 «Про виплачені доходи і стягнені податки» за місцем реєстрації фізичної особи як суб’єкта підприємницької діяльності і у відповідний звітний період включити ці виплати у форму № 8-ДР.

Якщо фізична особа — суб’єкт підприємницької діяльності є платником єдиного податку і надав підприємству копію квитанції про сплату єдиного податку за відповідний період, прибутковий податок не утримується, а форми № 2 і форма № 8-ДР складається як і у попередньому випадку, але сума прибуткового податку вказується — «0».

Залежно від специфіки виробництва, виду діяльності і власності підприємства (організації) можуть перевірятися й інші питання, та досліджуватися інші документи. Тому до кожної перевірки аудитор повинен підходити творчо, використовуючи всі методичні підходи для виявлення порушень у порядку обчислення і сплати прибуткового податку.