library.if.ua

Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств (2003)

3.2. Аудит операцій за рахунками в банках

Розрахунки між підприємствами незалежно від форми власності здійснюються шляхом безготівкових перерахувань через комерційні банки (КБ) і регулюються спеціальними правилами. Проте в практиці проведення розрахунків допускаються порушення та зловживання. На їх виявлення й попередження розраховані аудиторські перевірки.

Метою перевірки банківських операцій є встановлення:

кількості відкритих і використаних у розрахунках рахунків, законність здійснення операцій за кожним із них;

своєчасності, законності, достовірності й доцільності відображених на рахунках у банках здійснених операцій щодо надходження та списання грошових коштів;

обґрунтованості отримання й використання кредитів і позик, своєчасності їх погашення;

дотримання стану платіжно-розрахункової дисципліни щодо укладених договорів та ін.

Джерелами інформації для аудиторської перевірки є:

виписки банків з відповідних рахунків з доданими до них документами, які є підставою для здійснення прибутково-видаткових операцій (копії платіжних доручень, вимог, меморіальних ордерів, корінці грошових і розрахункових чеків тощо);

облікові регістри за субрахунками 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті», 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті» 314 «Інші рахунки в банку в іноземній галузі»;

баланси, інші документи й облікові регістри, в яких відображуються операції, пов’язані з використанням коштів.

Метою аудиту валютних операцій є перевірка:

правильності та законності відкриття валютних рахунків;

повноти й своєчасності зарахування валютної виручки;

законності використання валюти-готівки тощо.

Насамперед аудитор перевіряє правильність відкриття рахунку в комерційному банку. Наступним етапом аудиту є перевірка правильності ведення аналітичного й синтетичного обліку за кожним із відкритих у комерційних банках рахунком.

Аудитор встановлює підтвердження кожної операції, яка відображена у виписці з особового рахунку в банку, первинними документами. Така взаємозвірка має поєднуватися з контролем за банківськими документами суті проведених операцій. У процесі перевірки аудитор звертає особливу увагу на правильність оформлення первинних документів, відповідність назви платежу фактично проведеній господарській операції, а також на додатки до первинних документів та договори, положення тощо. Послідовність записів у регістрах з обліку операцій на рахунках в банку показано на рис. 3.2.



При перевірці правильності відображення у бухгалтерському обліку банківських операцій аудитор повинен пам’ятати про типові порушення, можливі у процесі ведення банківських операцій. До них відносять:

відсутність платіжних документів, що підтверджують факт здійснення операції;

наявність документів, не оформлених відповідно до вимог законодавства (ксерокопії документів, відсутність на документах банківських відміток);

відсутність додатків до платіжних документів, які були підставою для здійснення господарських операцій:

повнота зарахування готівки на рахунки в банку;

невідповідність даних у платіжних дорученнях, що зберігаються у справах підприємства, яке перевіряється, фактичним перерахуванням коштів (це можна встановити тільки шляхом проведення зустрічної перевірки на підприємствах, куди перераховувалися кошти і за якими довгий час існувала дебіторська заборгованість, а актів взаємних звірок не було);

невідповідність кореспонденції рахунків, зазначеної у платіжних документах, аналогічній кореспонденції в облікових регістрах;

розбіжність платіжного документа та кода в банківській виписці;

відсутність перекладу українською мовою текстів платіжних документів, що стали підставою для оплати їх в іноземній валюті з валютного рахунку;

допущення помилок у розрахунках перевідного курсу інвалюти в гривні у разі здійснення платежів в іноземній валюті.

Ці порушення у кінцевому підсумку спричиняють викривлення фінансових показників діяльності підприємства, що нерідко сприяє фінансовим зловживанням посадових осіб та стимулює пряме викрадення матеріальних цінностей і коштів.

Отже, аудитор має виявити також незаконні дії, фальсифікації виписок банківських рахунків та записів цих операцій в облікові регістри. Класифікацію зловживань і порушень наведено в табл. 3.3.

Привласнення готівки, одержаної в банку шляхом фальсифікації виписок, розкриваються перевіркою істинності виписок безпосередньо у банку. Крім того, звіряються записи на поточних рахунках у національній валюті на субрахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті» з корінцями чекової книжки із записами на субрахунку 301 «Каса в національній валюті».



Неповне відображення в обліку прибуткових і видаткових операцій виявляється звіркою оборотів на поточному рахунку в національній валюті з відповідними оборотами у записах банку, перевіркою обґрунтованості претензій до банку, повноти їх пред’явлення банку й відповіді банку, докладною звіркою кожної позиції реальних банківських виписок з відповідними записами у бухгалтерському обліку підприємства, що перевіряється.

Свідомі помилки з метою приховування частини одержаної готівки стали можливими через широке використання у бухгалтерському обліку зведених відомостей, де відображуються групи операцій. Такі зловживання можна виявити шляхом арифметичної перевірки всіх підрахунків та підсумків, особливо тих граф, сума яких у подальшому не відображується на рахунках коштів чи матеріалів, а списується на калькуляційні, збирально-розподільчі рахунки або відноситься безпосередньо на рахунок спеціальних джерел фінансування (цільові надходження тощо). Насамперед слід перевіряти правильність підрахунку готівки, що надійшла з банку.

Неправильне бухгалтерське відображення операцій на поточному рахунку в національній валюті, а також віднесення одержаних грошей з цього рахунку на інші рахунки дає змогу приховувати отримані гроші. Наведені платежі списуються на витрати замість віднесення їх на матеріально відповідальних або інших осіб.

Особливо поширеними можуть бути безготівкові перерахування грошей не за призначенням, наприклад переказ грошей підставним особам за виконані роботи або в порядку погашення заборгованості. У цьому разі зловживання за банківськими операціями поєднуються з фальсифікацією нарахування заробітної плати й обліку кредиторської заборгованості.

Об’єктом контролю є операції з переказу грошових коштів з поточного рахунку в національній валюті на рахунки в комерційних ощадних банках. Інколи вони пов’язані з передачею грошей підставним особам або зловживаннями більш складного характеру, в яких приховані крадіжки матеріальних цінностей і коштів. Контроль операцій за переказом готівки на ім’я окремої особи здійснюється шляхом перевірки підстав для нарахування кожної суми (нарядів, актів), перевірки законності проведених витрат і забезпечення їх відповідними коштами за договором чи кошторисом.

Перевірці підлягає також правильність оформлення у регістрах бухгалтерського обліку розрахунків акредитивами та чеками.

Аудит розрахунків акредитивами і чеками

Акредитиви виставляються сільськогосподарськими підприємствами (покупцями) за рахунок коштів із свого поточного рахунку, а також кредитів банків. Кожний акредитив має цільове призначення, використовується для розрахунків тільки з одним постачальником і не може перераховуватися іншому. Строк дії акредитиву — до 15 днів, в окремих випадках він може бути продовжений до 25 днів.

Акредитивна форма розрахунків гарантує постачальникові оплату відвантаженої продукції, виконаних робіт і наданих послуг.

Джерелами інформації у разі перевірки операцій за акредитивами є виписки банку з особових рахунків акредитивів, рахунки, реєстри рахунків та інші документи, що додаються до виписки, записи у бухгалтерському обліку на субрахунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті», записи на рахунках матеріальних цінностей, що придбані за акредитиви.

Вивчення перелічених джерел інформації дає змогу встановити:

обґрунтованість виставлення акредитивів;

своєчасність отримання й обробки банківських виписок щодо використання акредитивів і правильність відображення в обліку витрат цих коштів;

своєчасність повернення залишків грошових коштів за акредитивами;

наявність джерел, що фактично використані, проте обліковуються у складі невикористаних акредитивів.

У разі порушення правил відображення в обліку операцій з акредитивами можуть приховуватися зловживання. Контроль операцій за акредитивами передбачає їх перевірку відповідно до вимог фінансової дисципліни, рахунків, цін тощо.

У практиці фінансово-господарської діяльності підприємств відомі випадки повернення акредитивів у зв’язку із закінченням строку їх дії або повернення значної частини грошей. У такому разі слід з’ясувати причину невикористання грошей за призначенням. Якщо в цьому винна конкретна посадова особа, необхідно вжити заходи щодо стягнення матеріального збитку. За невикористаний акредитив, виставлений за вимогою постачальника, має стягуватися штраф згідно із законодавством.

Після цього перевіряються операції щодо розрахунків чеками з лімітованими та нелімітованими книжками.

Лімітовані чекові книжки використовуються підприємствами для розрахунків з постачальниками за матеріали, послуги транспорту й зв’язку. Вони видаються за рахунок власних коштів підприємства та кредитів банку і є дійсними протягом 6 міс.

Нелімітовані чекові книжки видаються підприємствам, що мають позичкові рахунки без депонування банком коштів із розрахункового рахунку.

Перевіркою розрахункових операцій із лімітованих книжок має бути встановлено:

правильність обліку цих операцій, забезпеченість (ефективність) внутрішнього контролю за використанням чеків;

ведення обліку за матеріально відповідальними особами, своєчасність подання звітів останніми про використання виданих чеків;

реальність залишків на лімітованих чекових книжках, відображених в обліку.

У звітах відповідальних осіб про використання чеків перевіряють суть операцій, їх доцільність і реальність. Особливу увагу приділяють виявленню випадків використання чеків для оплати операцій, здійснених іншими підприємствами. Необхідно також встановити за звітами експертів, чи всі платежі із лімітованих чекових книжок в оплату невиробничих витрат віднесені на матеріально відповідальних осіб.

Завдання аудиту полягає також у тому, щоб встановити відповідність ліміту чекової книжки реальній потребі у грошових коштах для здійснення розрахунків, оскільки завищення ліміту «заморожує» кошти підприємства, уповільнює їх обіговість. Розмір перерахованих грошових коштів має забезпечувати тижневу, декадну, двотижневу потребу підприємства. Тому загальний ліміт на всіх лімітованих книжках не повинен перевищувати місячної потреби у коштах для цього виду розрахунків.

Джерелами інформації для аудиторської перевірки розрахунків чеками є виписки банку, авансові звіти підзвітних осіб (з усіма додатками) за виданими чековими книжками, облікові регістри щодо відображення цих операцій, інші документи, що прямо або опосередковано характеризують операції за цими видами розрахунків.

Аудит операцій за наведеними джерелами передбачає перевірку відповідності залишків ліміту на лімітованих чекових книжках із залишком на дату перевірки на субрахунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті» із даними виписок банку. Виявлені при цьому розбіжності свідчать про те, що видані із лімітованих книжок чеки не були пред’явлені в банк для оплати до кінця місяця. Чеки мають передаватися в банк не пізніш як за три дні після їх виписування. Затримка розглядається як порушення правил розрахунків чеками.

На наступному етапі перевірка цих операцій зосереджується на встановленні відповідності залишків ліміту на корінці останнього використаного чека чекової книжки з урахуванням суми чеків, не поданих до оплати, і залишків на субрахунках 372 «Розрахунки з підзвітними особами», 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Різниця між цими залишками та залишками на рахунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті» показує суму використаних, але не оплачених банком чеків. Якщо є розбіжності між даними обліку підприємства й банку, потрібно з’ясувати їх причини і вжити заходи, спрямовані на врегулювання їх.

Важливе значення має перевірка документів за суттю. З цією метою до кожного оплаченого чека додаються виправдні документи. На всіх оплачених рахунках постачальниками повинні бути проставлені номери чеків, якими оплачені ці рахунки.

Виявлені при цьому зловживання можуть бути такими:

оплата лімітованими чеками витрат інших підприємств і приватних осіб (з подальшим привласненням сум);

оплата лімітованими чеками витрат, занесених в авансові звіти підзвітних осіб, як таких, що здійснені готівкою.

У разі наявності таких зловживань слід визначити розмір завданого матеріального збитку і встановити винуватця.

Аудит також має встановити:

своєчасність надходження від підзвітних осіб звітів про використання коштів лімітованих чекових книжок;

своєчасність повернення книжок з корінцями використаних чеків;

організацію синтетичного обліку видачі, руху лімітованих чекових книжок за підзвітними особами на субрахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами» рахунку 37 «Розрахунки з різними дебіторами», а також використання чеків;

своєчасність зарахування використаного ліміту за лімітованою чековою книжкою в зв’язку із закінченням строку її дії (6 міс., але не пізніше як 31 грудня) або припиненням подальших розрахунків;

правильність занесення залишку ліміту на рахунок (він перераховується на той рахунок, з якого грошові кошти депонувалися, чи спрямовується на погашення кредиту, виданого на придбання чекових книжок).

У деяких випадках оплата чеками здійснюється за неповного, часткового відпуску матеріалів чи надання послуг. Це викривлює умови договору про обсяг реалізації. Мета контролю — встановити винуватців і розміри збитків.

Типові записи по поточному рахунку в банку наведено в табл. 3.4.









Звірку правильності записів Журналу-ордера № 2 с.-г. та відомості на рахунках 31 «Рахунки в банках», 33 «Інші грошові кошти» доцільно здійснювати за схемою (рис. 3.3).