Організація бухгалтерського обліку в бюджетних установах (2003)

Організація обліку наявності необоротних активів передбачає організацію матеріальної відповідальності інвентарного й аналітичного обліку, а також контролю за використанням не- оборотних активів. Основним завданням організації наявності необоротних активів установи (організації) є забезпечення збереження цієї категорії її активів.

Організація матеріальної відповідальності полягає у виробленні оптимального механізму юридичної відповідальності, який полягає в тому, що працівник зобов’язаний відшкодувати повністю або частково матеріальні збитки, які сталися з його вини. Питання матеріальної відповідальності регулюється такими нормативними актами:

Кодексом законів України про працю (ст. 130—138);

Законом України «Про визначення розміру збитків, заподіяних підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), нестачею або втратою дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння і валютних цінностей» від 06.06.95 № 217/95-ВР;

Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 № 116;

Переліком робіт, при виконанні яких може застосовуватись колективна (бригадна) матеріальна відповідальність, умови її застосування та Типовим договором про колективну (бригадну) матеріальну відповідальність, затвердженим Наказом Міністерства праці України від 12.05.96 № 43;

Переліком посад і робіт, заміщуваних або виконуваних працівниками, з якими підприємством, установою, організацією можуть укладатись письмові договори про повну матеріальну відповідальність за незабезпечення збереження цінностей, переданих їм для зберігання, обробки, продажу (відпуску), переведення або застосування у процесі виробництва та Типовим договором про повну індивідуальну відповідальність, затвердженими Постановою Державного Комітету Ради Міністрів СРСР з праці і соціальних питань і Секретаріату Всесоюзної Центральної Ради Професійних Спілок від 28.12.77 № 447/24;

Порядком укладання письмових договорів про повну матеріальну відповідальність працівників і службовців за незабезпечення збереження цінностей, переданих їм для зберігання або для інших цілей, затвердженим Постановою Ради Міністрів СРСР від 03.05.77 № 889.

Згадаймо, що за місцем зберігання всі необоротні активи мають перебувати на відповідальному зберіганні в матеріально відповідальних осіб.

Механізм організації матеріальної відповідальності передбачає такі кроки:

укладання угоди;

інструктаж;

організацію контролю за зберіганням активів.

Відповідно до нормативної бази угоди укладаються стосовно двох видів матеріальної відповідальності: повної і часткової (табл. 5.2).

Матеріальна відповідальність за ступенем охоплення поділяється на колективну та індивідуальну.

Покладаючи функції зі зберігання необоротних активів та інших матеріальних і грошових цінностей на відповідну посадову особу, установа в особі керівника укладає з працівником письмовий договір про повну матеріальну відповідальність за умов, що працівник досяг вісімнадцятирічного віку. У цьому документі подається найменування роботи, уточнюється зв’язок зазначених позицій з відповідними функціями щодо певного виду цінностей, визначаються зобов’язання працівника стосовно цього виду цінностей, а також зобов’язання адміністрації і т. ін. (дод. 8). Необхідною умовою укладання договору про колективну матеріальну відповідальність є погодження його з профспілковим комітетом установи чи організації (зокрема стосовно об’єктивної потреби застосування саме даної форми відповідальності) та створення працівникам, які беруть на себе відповідальність за збереження відповідних матеріальних цінностей, необхідних умов для нормальної роботи й забезпечення повного збереження переданих їм цінностей (дод. 9).

На посаду, функціональними обов’язками якої передбачено зберігання грошових чи товарно-матеріальних цінностей, заборонено приймати особу, що мала судимість за їх розкрадання.

Матеріальна відповідальність закріплюється зазначенням у наказі про облікову політику прізвища, ім’я, по батькові працівника, назви його посади та сфери матеріальної відповідальності. Водночас у бухгалтерії має бути сформовано окремий список матеріально відповідальних осіб за структурними підрозділами із зазначенням прізвища, ім’я, по батькові, виду цінностей, дати проведення планових інвентаризацій (табл. 5.3).

Інструктаж кожної матеріально відповідальної особи здійснює працівник бухгалтерії, який докладно ознайомлює її з обов’язками та правами сторони, що приймає матеріальну відповідальність, відповідно до Кодексу законів про працю України, а також Кримінального та Адміністративного кодексів; порядком здійснення обліку та зберігання цінностей згідно з чинною нормативною базою; порядком та строками проведення річної інвентаризації; обов’язками адміністрації щодо матеріально відповідальної особи; порядком відшкодування завданих збитків тощо. У разі потреби матеріально відповідальним особам видаються примірники відповідних нормативних актів, що регулюють питання обліку, зберігання необоротних активів та питання матеріальної відповідальності. Про факт проведення інструктажу кожної матеріально відповідальної особи у відповідному журналі реєстрації робиться запис із зазначенням дати, прізвищ та посад обох причетних до цієї справи сторін, що засвідчується їхніми підписами.

Крім договору про повну матеріальну відповідальність існує ще один документ, який закріплює за працівником обов’язки щодо збереження цінностей. Цей документ має назву довіреності. Організовуючи матеріальну відповідальність у цьому разі, потрібно керуватись такими нормативними актами:

Інструкцією про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 16.05.96 № 99;

Наказом Міністерства статистики від 21.06.96 № 192 «Про затвердження типових форм первинного обліку № М-2»;

Наказом Міністерства статистики від 21.06.96 № 193 «Про затвердження типових форм первинного обліку № М-2а, М-3»;

Наказом Міністерства статистики від 07.10.96 № 291 «Про затвердження типових форм первинного обліку № М-2б»;

Правилами виготовлення бланків цінних паперів і документів суворого обліку, затвердженими Наказом Міністерства фінансів України від 25.11.93 № 98.

Довіреність видається працівникові установи для отримання товарно-матеріальних цінностей та грошових коштів. Довіреність — документ суворої звітності, що містить такі реквізити:

назву підприємства-одержувача та його адресу;

ідентифікаційний код ЄДРПОУ;

назву підприємства-платника і його адресу;

номер рахунка;

МФО;

найменування банку;

терміни дії довіреності;

серію та номер довіреності;

дату видачі;

кому видано довіреність;

реквізити документа, що засвідчує особу;

від кого отримує цінності;

за яким документом;

перелік цінностей, що їх належить отримати (найменування, одиниця виміру, кількість).

Остаточно оформлену довіреність, підписану керівником та головним бухгалтером, затверджують печаткою та видають особі, яка має одержувати відповідні цінності. Відомості про видану довіреність вносяться до Журналу реєстрації довіреностей (табл. 5.4). З огляду на особливий статус цього первинного посадового документа особа, яка здійснює облік, реєстрацію та видачу довіреностей, має наскрізно пронумерувати його сторінки й прошнурувати. Підготовлений так Журнал скріплюється печаткою установи та підписами її керівника й головного бухгалтера.

Особу, якій видається довіреність, інструктують щодо її використання, особливу увагу приділяють таким питанням:

порядку використання довіреності;

терміну її використання;

порядку звітування про використання чи повернення невикористаної довіреності.

Щоб зафіксувати факт проведення інструктажу, доцільно скористатися журналом реєстрації проведення інструктажу, зазначивши там прізвище, ім’я та по батькові посадової особи, що здійснювала інструктаж, і посадової особи, яку було проінструктовано, та дату проведення інструктажу. Про використання довіреностей чи повернення невикористаних довіреностей у відповідному журналі реєстрації робиться запис про номери документів на одержані цінності або зазначається дата повернення довіреності. Повернуті невикористані довіреності з написом «Невикористані» зберігаються протягом відповідного строку. Списання бланків довіреностей — використаних чи повернутих як невикористані — здійснюється за актом.

Організація інвентарного обліку полягає передусім у розробці системи кодування інвентарних номерів. Згадаймо, що інвентарний облік здійснюється за інвентарними об’єктами. Інвентарним об’єктом вважається закінчений конструктивний пристрій з усім належним до нього устаткуванням. Отже, йдеться про конструктивно виокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, або цілісний комплекс конструктивно об’єднаних предметів, що становлять одне ціле і разом виконують певні функції. Наприклад, інвентарним об’єктом є кожна окрема будівля разом з усіма потрібними для її експлуатації внутрішніми комунікаціями: системою опалення приміщення, включаючи й котельну установку (якщо остання розташована в самому приміщенні); внутрішньою мережею водогазопроводу й каналізації з усіма пристроями; внутрішньою мережею силової та освітлювальної електропроводки; усією освітлювальною арматурою; внутрішніми телефонними і сигнальними мережами та вентиляційними пристроями загальносанітарного призначення; підйомниками (ліфтами) тощо. Якщо будівлі стоять поруч одна з одною і мають спільну стіну, але кожна з них становить самостійне конструктивне ціле, вони вважаються окремими інвентарними об’єктами. Земля та будівлі, розташовані на ній, є окремими необоротними активами за умови, що їхню вартість можна відокремити. Надвірні споруди (огорожі тощо), які обслуговують будівлю, становлять разом з нею один інвентарний об’єкт, якщо їх можна віднести до певного приміщення цієї будівлі. У протилежному разі зазначені споруди утворюють окремий інвентарний об’єкт. Зовнішні прибудови до будівлі, що мають самостійне господарське призначення, утворюють окремий інвентарний об’єкт.

Кожному інвентарному об’єктові (крім білизни, постільних речей, одягу, взуття, бібліотечних фондів, малоцінних необоротних матеріальних активів, матеріалів довготривалого використання та таких, що мають специфічне призначення) присвоюється інвентарний номер, який має вісім знаків. Перші три знаки — це номер субрахунка, четвертий — номер підгрупи, решта чотири — порядковий номер предмета у групі. Скажімо, інвентарний номер 10320004 означає, що даний інвентарний об’єкт належить до групи 103 «Будинки і споруди», підгрупи 2 «Будинки, що повністю чи переважно призначені для проживання» і має порядковий номер 0004 (гуртожиток № 4 вищого навчального закладу).

Для білизни, постільних речей, одягу, взуття та малоцінних необоротних матеріальних активів встановлюються номенклатурні номери, що мають сім знаків. Перші три — це номер субрахунка, четвертий — номер групи, решта три — порядковий номер предмета у підгрупі. Наприклад, номенклатурний номер 1141003 відповідає групі 114 «Білизна, постільні речі, одяг та взуття», підгрупі 1 «Білизна», в якій згідно з порядковим номером предмета маємо халат лікарняний серії ХБ132.

Інвентарний номер фіксується на відповідному інвентарному об’єкті необоротних активів за допомогою жетонів, які прикріплюються до цього об’єкта, наприклад фарбою, яка наноситься на нього, чи іншим способом, але так, щоб не зіпсувати зовнішній вигляд об’єкта. На першій та сімнадцятій сторінках кожної книжки інвентарний номер записують чорнильною чи кульковою ручкою. При цьому номер не повинен перетинати текст книжки. Білизна, постільні речі, одяг, взуття та малоцінні необоротні активи акуратно маркуються спеціальним штампом (незмивною фарбою), на якому зазначається найменування установи, а в разі здачі предметів в експлуатацію — ще й рік і місяць видачі. Інвентарні й номенклатурні номери, присвоєні об’єктам необоротних активів, зберігаються за ними весь час, поки вони перебувають в установі. Номери інвентарних об’єктів, які вибули чи ліквідовані, протягом трьох років не повинні присвоюватись новим об’єктам, що надходять у цей період.

Зауважимо, що номери інвентарних об’єктів (як інвентарні, так і номенклатурні) є фактично їхніми кодами. Розробка таких номерів з огляду на подану у плані рахунків типову класифікацію необоротних активів бюджетних установ (через систему рахунків, субрахунків та підгруп за субрахунками) зводиться здебільшого до визначення предметів у групі. При цьому варто враховувати такі положення:

для тих субрахунків, які не віднесено до підгруп, четвертий знак позначається нулем;

для предметів одного найменування, якості матеріалу та ціни встановлюється один номенклатурний номер.

Організація аналітичного обліку починається з вибору носіїв інформації відповідного рівня. Так, Інструкцією з обліку основних засобів та інших необоротних активів бюджетних установ рекомендовано використовувати такі реєстри аналітичного обліку:

Інвентарну картку обліку основних засобів у бюджетних установах 0З-6 (бюджет);

Інвентарну картку обліку основних засобів для бюджетних установ (для тварин і багаторічних насаджень) 0З-8 (бюджет);

Інвентарну картку групового обліку основних засобів у бюджетних установах 0З-9 (бюджет);

Опис інвентарних карток з обліку основних засобів 0З-10 (бюджет);

Інвентарний список основних засобів 0З-11 (бюджет);

Відомість нарахування зносу на основні засоби 0З-12 (бюджет).

Інвентарна картка форми 0З-6 (бюджет) містить такі реквізити:

ідентифікаційний код ЄДРПОУ;

код за ДКУД;

свій власний номер;

повну назву об’єкта і його призначення;

найменування заводу-виробника;

місцезнаходження об’єкта;

матеріально відповідальну особу;

паспорт, креслення, модель, тип, марку;

номер заводський, дату випуску;

дату і номер акта про введення в експлуатацію;

інвентарний номер;

синтетичний рахунок, субрахунок;

первинну вартість;

знос;

останній рік нарахування зносу;

найменування ознак, що характеризують об’єкт;

основний об’єкт;

найменування найважливіших пристосувань і прийомів, що належать до основного об’єкта;

номер накладної на внутрішні переміщення;

дату накладної;

посада, прізвище, ім’я, по батькові, підпис особи, що заповнювала картку.

Окрім цього, до картки заноситься інформація про дорогоцінні метали, позначка про оприбуткування, позначка про вибуття, дані про реконструкцію, модернізацію, капітальний ремонт.

Інвентарні картки відкриваються в одному примірнику на підставі актів прийняття — передачі в бухгалтерії установи або в централізованій бухгалтерії за об’єктами чи за групами. Інвентарні картки зберігаються в бухгалтерії в секторі чи групі, що відповідає за ведення обліку необоротних активів, у вигляді картотеки, систематизованої за певними ознаками. Вибір ознак систематизації та визначення принципів розміщення карток є одним із завдань організації обліку наявності необоротних активів. Інструкція з обліку основних засобів та інших необоротних активів бюджетних установ містить загальні рекомендації щодо розміщення таких карток: розкладають за відповідними субрахунками та групами, поділяючи до того ж за матеріально відповідальними особами, а в централізованих бухгалтеріях — додатково за обслуговуваними установами. З огляду на доволі широку класифікаційну схему поділу необоротних активів доцільно розглядати такі додаткові ознаки групування карток:

за станом (в експлуатації; у запасі; на консервації);

за характером власності (власні та орендовані).

При цьому в разі групування за станом можна виокремлювати ще й такі, скажімо, підгрупи:

за необоротними активами, що перебувають в експлуатації — картки можна поділити за структурними підрозділами, а далі — за матеріально відповідальними особами;

за необоротними активами, що перебувають у запасі — групування карток може здійснюватись за місцями зберігання та за матеріально відповідальними особами;

за необоротними активами, що законсервовані — за місцями зберігання та за матеріально відповідальними особами.

Перший рівень комплектації карток можливий за такою ознакою, як дата відкриття картки: картки, що відкриті до першого числа поточного місяця; картки, що відкриті в поточному місяці; картки, що закриті в поточному місяці. Доцільно також картки на об’єкти, що перебувають у капітальному ремонті, зосереджувати в окремих комірках картотеки.

Інвентарна картка форми 0З-8 (бюджет) має дещо інший набір реквізитів, які характеризують специфічні об’єкти необоротних активів:

ідентифікаційний код ЄДРПОУ;

код за ДКУД;

свій власний номер;

повну назву та призначення об’єкта;

від кого надійшов;

місцезнаходження;

інвентарний номер;

облікову книжку, паспорт номер…;

дату народження (насадження);

дату і номер акта прийняття;

річний знос, грн;

останній рік нарахування зносу;

посаду, прізвище, ім’я, по батькові і підпис особи, що склала картку.

У картці подається також інформація про оприбуткування, внутрішнє переміщення, остаточне вибуття та наводиться стисла індивідуальна характеристика тварин чи багаторічних насаджень.

Інвентарна картка групового обліку основних засобів форми 0З-9 (бюджет) призначена для аналітичного обліку білизни, постільних речей, одягу, взуття, бібліотечних фондів, сценічно-постановних засобів, малоцінних необоротних активів і таких, що мають спеціальне призначення, містить такі реквізити:

ідентифікаційний код ЄДРПОУ;

код за ДКУД;

найменування об’єкта і його призначення;

назву установи (відділу);

матеріально відповідальну особу;

інвентарний номер;

знос.

Картка містить також інформацію про відповідні цінності стосовно їх надходження та вибуття (дата, номер меморіального ордера, вид операції — кількість, сума) і залишку в натуральному та грошовому виразі.

Інвентарні картки реєструються в опису інвентарних карток ф. 0З-10 (бюджет), який ведеться за найменуваннями класифікаційних груп і містить такі реквізити:

ідентифікаційний код ЄДРПОУ;

код за ДКУД:

період заповнення опису;

назву установи;

номер картки;

інвентарний номер;

найменування об’єкта;

позначку про вибуття.

Опис складається в бухгалтерії з метою контролю за зберіганням інвентарних карток в архіві. Інвентарні картки зберігаються постійно в бухгалтерії і в разі ліквідації об’єкта передаються до архіву, де зберігаються ще 3 роки. Опис інвентарних карток передається до архіву установи після того, як остання інвентарна картка, зареєстрована в ньому, закривається позначкою про списання об’єкта необоротних активів.

Внутрішнє переміщення об’єктів необоротних активів супроводжується оформленням накладної (вимоги) ф. 434, яка крім ідентифікаційних містить такі реквізити:

підпис керівника;

дату візування накладної керівником;

номер накладної (вимоги);

підставу;

кому видано;

через кого видано;

отримувач;

передавач;

вид операції;

інвентарний (номенклатурний) номер;

кількість;

ціну;

суму;

підпис особи, яка отримала;

підпис особи, яка передала, тощо.

Якщо потрібне повніше висвітлення інформації, установа за погодженням із галузевим міністерством розробляє власну форму первинного документа на переміщення необоротних активів.

За місцем зберігання об’єкти необоротних активів обліковуються відповідно до інвентарних списків, які крім загальних реквізитів містять таку інформацію:

назву структурного підрозділу;

найменування класифікаційної групи;

інвентарну картку (дату відкриття та номер);

інвентарний номер;

повне найменування об’єкта;

первісну вартість;

реквізити виду операції і вибуття (переміщення);

назву установи.

Інвентарні описи ведуться для пооб’єктного обліку за матеріально відповідальними особами, при цьому дані обліку наявності об’єктів за місцем зберігання мають бути тотожними даним карток інвентарного обліку, що ведуться в бухгалтерії установи. Зауважимо, що в окремих випадках аналітичний облік необоротних активів може вестись у книзі обліку необоротних активів чи в інвентарній книзі.

Важливим аспектом організації обліку наявності необоротних активів є організація руху носіїв облікової інформації з розробленням облікових номенклатур (табл. 5.5) і докладних графіків (індивідуальних і загальних) руху носіїв (рис. 5.3; табл. 5.6). Відповідну методику, що охоплює всі зазначені напрями організації обліку, було розглянуто в розд. 3.

До сказаного додамо, що варто виокремити організацію поточного контролю за використанням необоротних активів, що має на меті забезпечувати раціональне й ефективне функціонування необоротних активів в установі. Організація контролю передбачає визначення виконавців контрольних функцій і термінів контрольних заходів, розробку документів для формалізації результатів перевірок, подання інформації на розгляд керівництву, яке має приймати подальші рішення.