Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств (2003)

Аудит нематеріальних активів, як і інших об’єктів обліку, має здійснюватися відповідно до аудиторських стандартів, де сформульовані єдині базові вимоги до якості аудиту, що забезпечують при їх дотриманні рівень гарантії результатів аудиторської перевірки. Аудитору слід пам’ятати, що перевірка нематеріальних активів здійснюється тільки в грошовому (вартісному) вираженні на підставі первинних документів.

Проведення інвентаризації нематеріальних активів починається з визначення правильності віднесення сум, що обліковуються на рахунку 12 «Нематеріальні активи», саме до складу нематеріальних активів, після чого проводиться перевірка обґрунтованості їх оприбуткування, наявності документів, на підставі яких оформлені придбані майнові права.

Аудитору слід перевірити, щоб до складу визнаних підприємством необоротних активів не були включені створені підприємством об’єкти, які не визнаються як необоротні активи (гудвіл, газетні заголовки, назви видань, список клієнтури та інші об’єкти).

Щодо інших нематеріальних активів, то аудитор повинен проаналізувати процес їх створення за фазами дослідження і розробки з метою правильності їх визнання як активів підприємства. При цьому аудитор має врахувати, що будь-які нематеріальні активи, отримані в результаті дослідження, не визнаються як активи підприємства, і тому витрати на проведення дослідження мають бути списані й відображені у складі інших витрат операційної діяльності в тому періоді, в якому вони виникли.

Перевірка визнання нематеріальних активів, отриманих у результаті розробки, здійснюється через встановлення дотримання визначених умов. За відсутності таких умов витрати, понесені підприємством у процесі розробки, відображуються в складі інших витрат операційної діяльності підприємства.

Аудитор має перевірити факт наявності об’єктів нематеріальних активів документації, в якій цей об’єкт описаний, зображений або іншим способом зафіксований на матеріальних носіях інформації. Головним критерієм на даному етапі аудиту є можливість ідентифікації об’єкта і встановлення факту його наявності в документації підприємства. Необхідно перевірити наявність документів, що підтверджують права на їх використання, а також правильність і своєчасність відображення нематеріальних активів на балансі підприємства.

Характерною особливістю об’єктів промислової власності є наявність охоронних документів, які підтверджують права на них; патентів на винаходи і промислові зразки, свідоцтв на корисні моделі, програми ЕОМ, топологій інтегральних та інших мікросхем. Тому наступним етапом аудиту є перевірка реальності охоронних документів.

Перевірка реальності охоронних документів потребує участі кваліфікованих фахівців-консультантів, спроможних здійснити їх об’єктивну експертизу.

Наступним етапом аудиту є перевірка документів, що підтверджують права підприємства на дані об’єкти промислової власності. При цьому можливі три основних варіанти появи прав на об’єкти промислової власності:

об’єкти були створені безпосередньо на підприємстві або на його замовлення (при фінансуванні розробок підприємством) і тому спочатку підприємство володіє правом власності (майновими правами) на дані об’єкти та винятковими правами на їх використання;

об’єкти були створені на іншому підприємстві, а потім права на них були повністю передані даному підприємству;

підприємство отримало від інших патентовласників офіційний дозвіл (ліцензію) на право використання об’єктів промислової власності. У цьому випадку необхідна наявність ліцензійних угод (договорів).

Основним змістом даного етапу є перевірка дійсності прав підприємства на інтелектуальну власність, обсягу прав підприємства (передається об’єкт у власність підприємства або тільки у тимчасове використання), строків володіння правами й інших основних договірних умов використання таких об’єктів.

Аудитор повинен встановити правильність оцінки нематеріальних активів. За даними бухгалтерського обліку досліджується вартість нематеріальних активів з урахуванням того, що первісна вартість їх складається із фактичних витрат на придбання та приведення у стан готовності до використання. Слід звернути увагу, що витрати на сплату відсотків за кредит згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» не включаються до первісної вартості нематеріальних активів. Важливим для аудиту є правильність відображення в обліку та звітності операцій, придбання (за плату та безоплатно) нематеріальних активів з урахуванням нарахованого й сплаченого податку на додану вартість. Аудитор перевіряє вихідні документи про надходження нематеріальних активів, правильність їх оцінки, встановлення норм амортизаційних відрахувань, а також відповідність підтверджувальних документів на майнові права підприємства. Перевіряється правильність оприбуткування нематеріальних активів, внесених засновниками в рахунок їх вкладень до статутного капіталу підприємства, встановлюється повнота вкладень та правильність їх оцінки, законність віднесення на рахунки бухгалтерського обліку.

Особливе місце під час аудиторської перевірки нематеріальних активів відводиться нарахуванню та відображенню їх накопиченої амортизації. Згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» нарахування амортизації по нематеріальних активах здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не більш як 20 років.

Аудитор встановлює правильність переліку нематеріальних активів, на які підприємство нараховує амортизацію, визначення норми амортизацію за строком їх корисного використання, перевіряє правильність нарахування накопиченої амортизації і достовірність відображення у бухгалтерському обліку.

По всіх нематеріальних активах необхідно перевірити наявність розпорядчого документа підприємства про затвердження корисного строку їх використання. На підприємстві має бути встановлена наявність документів з докладним описом кожного нематеріального активу та порядку його використання.

Завдання аудитора полягає у встановленні правильності визначення підприємством нематеріальних активів, на які не нараховується амортизація, а також їх списання та віднесення на рахунки бухгалтерського обліку.

Об’єктом аудиторської перевірки є правильність списання нематеріальних активів з неповним нарахуванням накопиченої амортизації. Особливо ретельно перевіряють відображення у бухгалтерському обліку результатів інвентаризації нематеріальних активів. У разі виявлення недостач необхідно встановити розмір збитку від крадіжок, знищення, псування нематеріальних активів, а також винних у цьому осіб та з’ясувати правильність нарахування сум для утримання й відображення їх на рахунках бухгалтерського обліку. За кожним напрямом перевірки нематеріальних активів і гудвілу аудитор має встановити правильність бухгалтерських записів. Операції, пов’язані з придбанням, створенням, модернізацією тощо нематеріальних активів та гудвілу, мають бути відображені так, як показано в табл. 6.1.

У разі придбання нематеріальних активів за умов авансованої оплати має бути зроблено запис:

Д-т 154 «Придбання, створення нематеріальних активів»

К-т 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками»;

Д-т 644 «Податковий кредит»

К-т 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» на суму ПДВ.

Зарахування нематеріального активу до складу нематеріальних активів виконується записом:

Д-т 12 «Нематеріальні активи»

К-т 154 «Придбання, створення нематеріальних активів».

Нарахування амортизації нематеріальних активів супроводжується таким записом:

Д-т 90 «Собівартість реалізації», 91 «Загальновиробничі витати, 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати» та ін. (рахунки відповідних витрат)

К-т 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів».

Завершальним етапом аудиту об’єктів нематеріальних активів є підготовка висновку, що включає пропозиції для клієнта.

Схематично алгоритм аудиту об’єктів нематеріальних активів можна подати так (рис. 6.1).

Отже, характерною особливістю аудиту об’єктів нематеріальних активів є експертиза офіційних охоронних документів і аналіз дійсності документів по придбанню майнових прав та прав на використання.

При проведенні аудиту нематеріальних активів, що має специфіку, необхідно залучати як консультантів патентних повірених і юристів, які працюють у цій галузі.

Проведення аудиторської перевірки за алгоритмом, що пропонується, дає змогу значно скоротити трудові витрати, оскільки у разі виявлення відсутності об’єктів нематеріальних активів або його нетотожності об’єкту, що відображується в документах, подальша перевірка втрачає сенс (немає об’єкта — немає і прав, що з нього випливають).

Під час аудиту об’єктів інтелектуальної власності — прав на літературні, художні та наукові твори, а також всі інші права, що стосуються інтелектуальної діяльності у виробничій, науковій, літературній і художній галузях, необхідно встановити наявність акта приймання-передачі, який підтверджує факт отримання підприємством даного об’єкта інтелектуальної власності та правильність їх вартості.